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篇(1)

一、權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)初始投資成本調(diào)整確認(rèn)收益的調(diào)整

權(quán)益法核算下企業(yè)取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資成本小于取得投資時(shí)應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，應(yīng)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，計(jì)人取得投資當(dāng)期的損益。而企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)對(duì)外進(jìn)行權(quán)益性投資，通過(guò)支付現(xiàn)金取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)為成本；通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本；初始投資成本小于被投資單位凈資產(chǎn)公允價(jià)值的部分不計(jì)入計(jì)稅所得額，計(jì)算所得稅時(shí)應(yīng)作納稅調(diào)整調(diào)減項(xiàng)目處理。

[例1]甲企業(yè)于2007年1月取得對(duì)乙公司40％的股權(quán)，支付價(jià)款1500萬(wàn)元，取得被投資單位凈資產(chǎn)公允價(jià)值4000萬(wàn)元；甲企業(yè)對(duì)該項(xiàng)投資采用權(quán)益法核算；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本1500萬(wàn)元小于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值1600萬(wàn)，差額100萬(wàn)元在會(huì)計(jì)核算作為營(yíng)業(yè)外收入處理，計(jì)算應(yīng)納所得稅時(shí)，納稅調(diào)整減少金額100萬(wàn)元。

二、權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間投資損益的調(diào)整

企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，采用權(quán)益法核算的，應(yīng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)或發(fā)生的凈虧損份額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，并確認(rèn)為當(dāng)期損益。而在計(jì)算所得稅時(shí)，這部分投資收益并不計(jì)入應(yīng)稅所得額；被投資單位發(fā)生的損失，按稅法規(guī)定由被投資單位進(jìn)行彌補(bǔ)，投資單位不得將權(quán)益法下確認(rèn)的投資損失在所得稅前扣除，因此需要做納稅調(diào)整處理。

[例2]A公司2006年12月取得B公司40％的股權(quán)，采用權(quán)益法核算；B公司2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)3000萬(wàn)元；A公司按持股比例應(yīng)享有被投資單位的凈利潤(rùn)1200萬(wàn)元，在會(huì)計(jì)核算上作為貸記投資收益處理，增加當(dāng)期利潤(rùn)總額；但是該項(xiàng)投資收益按稅法規(guī)定不計(jì)入應(yīng)稅所得納稅，因此計(jì)算納稅時(shí)應(yīng)調(diào)減應(yīng)稅所得額1200萬(wàn)元；如果B公司2007年虧損3000萬(wàn)元，企業(yè)在會(huì)計(jì)核算上已作借記投資收益處理，減少當(dāng)期利潤(rùn)總額，因該項(xiàng)投資損失不能在稅前扣除，故納稅調(diào)增增加額1200萬(wàn)元。

三、權(quán)益法下投資企業(yè)從被投資單位分得現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的調(diào)整

按照權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，投資企業(yè)從被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，在會(huì)計(jì)核算上應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行處理：投資企業(yè)從被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)未超過(guò)已確認(rèn)投資收益的，在會(huì)計(jì)核算上作借記應(yīng)收股利，貸記長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整處理，不計(jì)入當(dāng)期損益；投資企業(yè)從被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)超過(guò)已確認(rèn)投資收益部分，但未超過(guò)投資以后被投資單位實(shí)現(xiàn)的賬面凈利潤(rùn)中應(yīng)享有的份額，應(yīng)作為投資收益處理；自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)超過(guò)已確認(rèn)的投資收益，同時(shí)也超過(guò)了投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)的賬面凈利潤(rùn)中按持股比例應(yīng)享有的那部分，作為投資成本收回，沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整、投資成本等。無(wú)論哪種情況，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，都應(yīng)將在會(huì)計(jì)核算上不作投資收益處理的應(yīng)收股利或利潤(rùn)作納稅調(diào)整增加額處理。

[例3]2007年1月甲公司取得乙公司40％的股份，按照權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資；2007年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)4000萬(wàn)元，年初未分配利潤(rùn)為貸方2000萬(wàn)元，2007年度分配利潤(rùn)3000萬(wàn)元；甲企業(yè)應(yīng)收股利或利潤(rùn)1200萬(wàn)元因在會(huì)計(jì)核算上沒(méi)有計(jì)入投資收益或利潤(rùn)總額，所以在計(jì)算所得稅時(shí)納稅調(diào)整增加金額1200萬(wàn)元；如果2007年被投資單位分配利潤(rùn)5000萬(wàn)元，甲企業(yè)應(yīng)分得的利潤(rùn)2000萬(wàn)元，超出已確認(rèn)的投資收益1600萬(wàn)元，但未超過(guò)自投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)的賬面利潤(rùn)中本企業(yè)應(yīng)享有的份額。甲公司應(yīng)分得的利潤(rùn)超出投資收益部分400萬(wàn)元已作投資收益處理，因此納稅調(diào)增金額是1600萬(wàn)元。

四、企業(yè)轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期股權(quán)投資取得投資損益的納稅調(diào)整

篇(2)

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算

在采用權(quán)益法對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行核算時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限。被投資單位以后實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，恢復(fù)確認(rèn)收益分享額。確認(rèn)的投資收益應(yīng)先沖減尚未彌補(bǔ)的虧損部分。剩余部分調(diào)整“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬戶。

[例1]2006年1月1日，A公司購(gòu)入合作伙伴財(cái)富公司股票1000萬(wàn)股，占該公司總股本的20%，作為戰(zhàn)略投資長(zhǎng)期持有。為完成此次收購(gòu)，A公司共支付現(xiàn)金2400萬(wàn)元（包含相關(guān)的稅費(fèi)）。購(gòu)入股份當(dāng)天，財(cái)富公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為11000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為10000萬(wàn)元。除表1涉及的項(xiàng)目外，其余資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值均無(wú)變化。

表1單位：萬(wàn)元

公允價(jià)值賬面價(jià)值

存貨11001000

固定資產(chǎn)－設(shè)備57005000

無(wú)形資產(chǎn)－專利權(quán)600400

合計(jì)74006400

說(shuō)明：存貨采用先進(jìn)先出法核算，所有存貨均在當(dāng)年消耗。固定資產(chǎn)－設(shè)備剩余使用期限10年，使用年限平均法進(jìn)行攤銷。無(wú)形資產(chǎn)－專利權(quán)剩余使用期限5年，使用年限平均法進(jìn)行攤銷。2006年財(cái)富公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1500萬(wàn)元。2006年3月20日，財(cái)富公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，每股0.2元。2007年財(cái)富公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1800萬(wàn)元。2008年財(cái)富公司出現(xiàn)虧損3000萬(wàn)元。2009年財(cái)富公司出現(xiàn)巨額虧損1.2億元。2010年財(cái)富公司經(jīng)營(yíng)好轉(zhuǎn)，實(shí)現(xiàn)盈利1000萬(wàn)元。2011年，財(cái)富公司實(shí)現(xiàn)盈利3000萬(wàn)元。

（1）2006年1月1日購(gòu)入時(shí)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——財(cái)富公司（成本）24000000

貸：銀行存款24000000

（2）2006年年底，確認(rèn)投資收益

投資收益＝[1500－100－（5700－5000）÷10－（600－400）÷5]×20%=258（萬(wàn)元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——財(cái)富公司（損益調(diào)整）2580000

貸：投資收益2580000

（3）2006年3月20日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利2000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——財(cái)富公司（損益調(diào)整）2000000

（4）2007年年底，確認(rèn)投資收益

投資收益＝[1800－（5700－5000）÷10－（600－400）÷5]×20%＝338（萬(wàn)元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－財(cái)富公司（損益調(diào)整）3380000

貸：投資收益3380000

（5）2008年年底，確認(rèn)投資虧損

投資收益=[－3000－（5700－5000）÷10－（600－400）÷5]×20%＝－622（萬(wàn)元）

借：投資收益6220000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——財(cái)富公司（損益調(diào)整）6220000

（6）2009年財(cái)富公司出現(xiàn)巨額虧損1.2億元

2009年底，A公司應(yīng)該分擔(dān)的虧損為2400萬(wàn)元（12000×20%）,再加上22萬(wàn)元公允價(jià)值與賬面價(jià)值的攤銷額，共計(jì)2422萬(wàn)元。

長(zhǎng)期股權(quán)投資賬戶明細(xì)如下：成本2400萬(wàn)元、損益調(diào)整（貸方）226萬(wàn)元，沖減2174萬(wàn)元，還有248萬(wàn)元在備查簿中進(jìn)行登記。

借：投資收益21740000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——財(cái)富公司（損益調(diào)整）21740000

（7）2010年財(cái)富公司經(jīng)營(yíng)好轉(zhuǎn)，實(shí)現(xiàn)盈利1000萬(wàn)元，年底確認(rèn)投資收益

投資收益=（1000－110）×20%＝178（萬(wàn)元）

此時(shí)應(yīng)先沖減備查簿中的未彌補(bǔ)虧損，尚有70萬(wàn)元（178－248）虧損沒(méi)有彌補(bǔ)。

（8）2011年，財(cái)富公司實(shí)現(xiàn)盈利3000萬(wàn)元

投資收益＝（3000－70）×20%＝586（萬(wàn)元）

說(shuō)明：無(wú)形資產(chǎn)使用期限已到，公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額已經(jīng)攤銷完畢。只需對(duì)固定資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額進(jìn)行攤銷。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——財(cái)富公司（損益調(diào)整）

（5860000－700000）5160000

貸：投資收益5160000

二、成本法與權(quán)益法相互轉(zhuǎn)換

（一）權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)改按成本法核算，并以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。

[例2]C公司持有興達(dá)公司40%的股權(quán)，因能對(duì)興達(dá)公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響，采用權(quán)益法核算。2007年年初，C公司將興達(dá)公司30%的股權(quán)以2000萬(wàn)元價(jià)格對(duì)外出售。出售時(shí)，該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值為2400萬(wàn)元，其中成本2000萬(wàn)元，損益調(diào)整400萬(wàn)元。剩余10%股權(quán)改為成本法核算。假定轉(zhuǎn)換日被投資方興達(dá)公司的留存收益為2000萬(wàn)元。2007年3月5日，興達(dá)公司宣布發(fā)放現(xiàn)金股利1000萬(wàn)元。2007年全年興達(dá)公司實(shí)現(xiàn)盈利5000萬(wàn)元。2008年3月8日，宣布發(fā)放現(xiàn)金股利3000萬(wàn)元。

（1）2007年初出售

借：銀行存款20000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——興達(dá)公司（成本）

（20000000×75%）15000000

長(zhǎng)期股權(quán)投資——興達(dá)公司（損益調(diào)整）

（4000000×75%）3000000

投資收益2000000

（2）持股比例下降為10%，改用成本法核算

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資6000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——興達(dá)公司（成本）5000000

長(zhǎng)期股權(quán)投資——興達(dá)公司（損益調(diào)整）1000000

自被投資方分得的現(xiàn)金股利未超過(guò)轉(zhuǎn)換時(shí)被投資方賬面留存收益中投資方應(yīng)享有的份額的，分得的現(xiàn)金股利應(yīng)沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，不確認(rèn)投資收益。

（3）2007年3月5日

借：應(yīng)收股利1000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資1000000

（4）2008年3月8日

借：應(yīng)收股利3000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資1000000

投資收益2000000

（二）成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算，并以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值或按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》確定的投資賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。

[例3]2006年1月1日，B公司購(gòu)入彩虹公司股票100萬(wàn)股，占該公司總股本10%，準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有，共支付價(jià)款及相關(guān)稅費(fèi)515萬(wàn)元。購(gòu)買時(shí)，彩虹公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值5100萬(wàn)元，賬面價(jià)值5000萬(wàn)元。除一臺(tái)設(shè)備公允價(jià)值高于賬面價(jià)值100萬(wàn)元外，其他資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值均與賬面價(jià)值相同。該設(shè)備公允價(jià)值600萬(wàn)元，賬面價(jià)值500萬(wàn)元，尚可使用10年，按年限平均法計(jì)提折舊，沒(méi)有凈殘值。2006年彩虹公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)200萬(wàn)元，并于2007年3月20日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利每股0.1元。2007年彩虹公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)300萬(wàn)元。2008年1月1日，B公司再次購(gòu)入200萬(wàn)股，占總股本20%，支付1300萬(wàn)元。此時(shí)彩虹公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值6100萬(wàn)元，賬面價(jià)值6000萬(wàn)元。除了第一次購(gòu)入時(shí)，設(shè)備公允價(jià)值高于賬面價(jià)值80萬(wàn)元以外，有原材料一批公允價(jià)值80萬(wàn)元，賬面價(jià)值60萬(wàn)元。2008年彩虹公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)400萬(wàn)元。

（1）2006年1月1日購(gòu)入時(shí)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資5150000

貸：銀行存款5150000

（2）2007年3月20日彩虹公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利100000

貸：投資收益100000

（3）2008年1月1日，由于B公司再次購(gòu)入彩虹公司20%的股票，持股比例達(dá)到30%，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為權(quán)益法，進(jìn)行調(diào)整。原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分，屬于在此期間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益；屬于其他原因?qū)е卤煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中應(yīng)享有的份額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值，并調(diào)整權(quán)益。計(jì)算過(guò)程如表2所示：

表2投資收益影響數(shù)計(jì)算表單位：元

時(shí)

間成本法下

投資收益權(quán)益法下

投資收益稅前

差異所得稅

影響累計(jì)

影響數(shù)

200610000019000090000090000

200702900002900000290000

合計(jì)1000004800003800000380000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——彩虹公司（成本）5150000

長(zhǎng)期股權(quán)投資——彩虹公司（損益調(diào)整）380000

長(zhǎng)期股權(quán)投資——彩虹公司（其他權(quán)益變動(dòng)）

（6100000－5100000－380000）620000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資5150000

盈余公積（380000×10%）38000

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)342000

資本公積——其他資本公積620000

（4）2008年1月1日B公司再次購(gòu)入彩虹公司20%股份

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——彩虹公司（成本）13000000

貸：銀行存款13000000

（5）2008年12月31日，確認(rèn)投資收益

投資收益=（400－10－20）×30%＝111（萬(wàn)元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——彩虹公司（損益調(diào)整）1110000

貸：投資收益1110000

[例4]D公司持有隆達(dá)公司60％股權(quán)，賬面余額為7800萬(wàn)元，沒(méi)有提取減值準(zhǔn)備。2006年12月10日，D公司將20%股權(quán)對(duì)外出售，獲得價(jià)款3000萬(wàn)元，出售當(dāng)日隆達(dá)公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為18000萬(wàn)元。D公司取得隆達(dá)公司60%股權(quán)時(shí)，該公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為15000萬(wàn)元（假設(shè)公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同）。自D公司取得隆達(dá)公司60%股權(quán)后至本次出售前，被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)4000萬(wàn)元。假設(shè)隆達(dá)公司一直未進(jìn)行利潤(rùn)分配。除實(shí)現(xiàn)凈損益外，被投資方可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入權(quán)益部分的金額為100萬(wàn)元。盈余公積按凈利潤(rùn)10%比例提取。

（1）2006年12月10日

借：銀行存款30000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（78000000÷3）26000000

投資收益4000000

剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為5200萬(wàn)元，小于與原投資時(shí)應(yīng)享有被投資方隆達(dá)公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額為800萬(wàn)元（15000×40%－5200），該部分應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益。

（2）調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——隆達(dá)公司（成本）52000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資52000000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——隆達(dá)公司（成本）8000000

貸：盈余公積（8000000×10%）800000

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)7200000

原取得投資后至轉(zhuǎn)換為權(quán)益法核算之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額，一方面調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益；其他原因?qū)е卤煌顿Y方所有者權(quán)益變動(dòng)中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值同時(shí)，調(diào)整投資方權(quán)益。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——隆達(dá)公司（損益調(diào)整）

（40000000×40%）16000000

貸：盈余公積（16000000×10%）1600000

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)14400000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——隆達(dá)公司（其他權(quán)益變動(dòng)）

篇(3)

(一)初始投資時(shí)“股權(quán)投資差額”形成的會(huì)計(jì)處理當(dāng)初始投資形成“借方股差”時(shí)，按“借方股差”的金額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――××企業(yè)(股權(quán)投資差額)”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――××企業(yè)(投資成本)”科目。當(dāng)初始投資形成“貸方股差”時(shí)，應(yīng)按“貸方股差”的金額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――××企業(yè)(投資成本)”科目，貸記“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。

【例1】甲企業(yè)于2004年1月1日以銀行存款1000萬(wàn)元對(duì)乙企業(yè)投資，占乙企業(yè)有表決權(quán)資本的30％，對(duì)乙企業(yè)有重大影響。此時(shí)，乙企業(yè)的所有者權(quán)益是3000萬(wàn)元。則投資時(shí)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(投資成本)10000000

貸：銀行存款　10000000

“借方股差”=1000-3000x30％=100(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(股權(quán)投資差額)1000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(投資成本)　1000000

[例2]承例1，若乙企業(yè)2004年1月1日的所有者權(quán)益是3500萬(wàn)元，其他條件不變。則投資時(shí)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(投資成本)10000000

貸：銀行存款　10000000

“貸方股差”=3500x30％-1000=50(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(投資成本)500000

貸：資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備　500000

(二)初始投資時(shí)“股權(quán)投資差額”攤銷的會(huì)計(jì)處理當(dāng)初始投資形成的是“借方股差”時(shí)，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的有關(guān)規(guī)定，須按一定的期限平均攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。攤銷時(shí)，按每期攤銷的金額，借記“投資收益――股權(quán)投資差額攤銷”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――××企業(yè)(股權(quán)投資差額)”科目。當(dāng)初始投資形成的是“貸方股差”時(shí)，由于“貸方股差”的金額已計(jì)入“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，“貸方股差”不需攤銷。

【例3】承例1，若甲企業(yè)的股權(quán)投資差額按10年攤銷。則甲企業(yè)2004年末的會(huì)計(jì)處理是：

年攤銷額=100÷10=10(萬(wàn)元)

借：投資收益――股權(quán)投資差額攤銷　100000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(股權(quán)投資差額)100000

二、追加投資時(shí)“合并股差”形成與攤銷的會(huì)計(jì)處理

(一)追加投資時(shí)“合并股差”形成的會(huì)計(jì)處理在進(jìn)行“合并股差”計(jì)算時(shí)，“追加股差”與“初始股差”按照同方向相加、異方向相減的原則，兩種“股差”相加減分別形成“合并借方股差”與“合并貸方股差”。

1、“合并借方股差”形成的會(huì)計(jì)處理

(1)當(dāng)追加投資形成的是“追加借方股差”，初始投資形成的是“初始借方股差”時(shí)，形成“合并借方股差”，其金額為兩者之和。此時(shí)的會(huì)計(jì)處理是，按“追加借方股差”金額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――某企業(yè)(股權(quán)投資差額)”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――某企業(yè)(投資成本)”科目。

[例4]承例1，若甲企業(yè)又于2005年1月1日再次以1000萬(wàn)元的銀行存款對(duì)乙企業(yè)追加投資，此時(shí)乙企業(yè)的所有者權(quán)益是3100萬(wàn)元，若甲企業(yè)的該項(xiàng)投資占乙企業(yè)有表決權(quán)資本的30％，則追加投資時(shí)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(投資成本)10000000

貸：銀行存款　10000000

“追加借方股差”=1000-3100x30％=70(萬(wàn)元)

“初始借方股差”=100-10=90(萬(wàn)元)

“合并借方股差”=(100-10)+70=160(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(股權(quán)投資差額)700000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(投資成本)　700000

(2)當(dāng)追加投資形成的是“追加借方股差”，初始投資形成的是“初始貸方股差”，且“追加借方股差”大于“初始貸方股薺”時(shí)，形成“合并借方股差”，其金額為兩者的差額。此時(shí)應(yīng)按“初始貸方股差”金額，借記“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，按兩者差額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――某企業(yè)(股權(quán)投資差額)”科目；按“追加借方股差”金額，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――某企業(yè)(投資成本)”科目。

【例5】承例2，若甲企業(yè)2005年1月1日再次以1000萬(wàn)元的銀行存款對(duì)乙企業(yè)追加投資，此時(shí)乙企業(yè)的所有者權(quán)益是3000萬(wàn)元，若甲企業(yè)的該項(xiàng)投資占乙企業(yè)有表決權(quán)資本的30％，則

“追加借方股差”=1000-3000x30％=100(萬(wàn)元)

“初始貸方股差”=50(萬(wàn)元)

“合并借方股差”=100-50=50(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(股權(quán)投資差額)500000

資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備　500000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(投資成本)　1000000

2、“合并貸方股差”形成的會(huì)計(jì)處理

(1)當(dāng)追加投資形成的是“追加貸方股差”，初始投資形成的是“初始貸方股差”，形成“合并貸方股差”，其金額為兩者之和．．此時(shí)應(yīng)按追加投資形成的“追加貸方股差”金額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――某企業(yè)(投資成本)”科目，貸記“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。

[例6】承例2，若甲企業(yè)又于2005年1月1日再次以1000萬(wàn)元的銀行存款對(duì)乙企業(yè)追加投資，此時(shí)乙企業(yè)的所有者權(quán)益是4000萬(wàn)元，若甲企業(yè)的該次投資占乙企業(yè)有表決權(quán)資本的30％，則追加投資時(shí)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(投資成本)10000000

貸：銀行存款　10000000

“追加貸方股差”=4000x30％-1000=200(萬(wàn)元)

“初始貸方股差”=50(萬(wàn)元)

“合并貸方股差”=200+50=250(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(投資成本)2000000

貸：資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備　2000000

(2)當(dāng)追加投資形成“追加貸方股差”，初始投資形成“初始借方股差”，且“初始借方股差”小于“追加貸方股差”，形成“合并貸方股差”。此時(shí)的會(huì)計(jì)處理是，按“追加貸方股差”金額借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――某企業(yè)(投資成本)”科目，按“初始借方股差”金額貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――某企業(yè)(股權(quán)投資差額)”科目。按兩者的差額貸記“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。

[例7]承例3，若甲企業(yè)又于2005年1月1日再次以1000萬(wàn)元的銀行存款對(duì)乙企業(yè)追加投資，此時(shí)乙企業(yè)的所有者權(quán)益是4000萬(wàn)元，若甲企業(yè)的該項(xiàng)投資占乙企業(yè)有表決權(quán)資本的30％。則追加投資時(shí)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(投資成本)10000000

貸：銀行存款　10000000

“追加貸方股差”=4000x30％-1000=200(萬(wàn)元)

“初始借方股差”=100-10=90(萬(wàn)元)

“合并貸方股差”=200-90=110(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(投資成本)2000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(股權(quán)投資差額)900000

資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備　1100000

(二)追加投資時(shí)“合并股差”攤銷的會(huì)計(jì)處理 追加投資后形成的“合并股差”若為“合并借方股差”時(shí)，一般要分別按其規(guī)定的攤銷期限進(jìn)行攤銷處理，但當(dāng)追加投資時(shí)形成的“借方股差”金額較小時(shí)，可并人“初始借方股差”按其剩余年限一并攤銷。追加投資后形成的“合并股差”若為“合并貸方股差”時(shí)，則不需再做任何攤銷的會(huì)計(jì)處理。

[例8]承例4，若甲企業(yè)在2005年1月1日追加投資時(shí)形成的“追加借方股差”70萬(wàn)元按10年攤銷，則甲企業(yè)在2005年12月31日“合并借方股差”攤銷的會(huì)計(jì)處理是：

本年攤銷額：(100-10)÷(10-1)+70+10=17(萬(wàn)元)

借：投資收益――股權(quán)投資差額攤銷　170000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(股權(quán)投資差額)170000

三、計(jì)提或轉(zhuǎn)回“減值準(zhǔn)備”時(shí)“尚存股差”的會(huì)計(jì)處理

(一)計(jì)提“減值準(zhǔn)備”時(shí)“尚存股差”轉(zhuǎn)銷的會(huì)計(jì)處理 在計(jì)提“減值準(zhǔn)備”時(shí)，如果尚存原股權(quán)投資借方差額(簡(jiǎn)稱“尚存借方股差”)，應(yīng)先對(duì)其進(jìn)行轉(zhuǎn)銷，再計(jì)提“減值準(zhǔn)備”。當(dāng)“尚存借方股差”金額小于長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額時(shí)，首先按“尚存借方股差”金額借記“投資收益――股權(quán)投資差額攤銷”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――某企業(yè)(股權(quán)投資差額)”科目，再按轉(zhuǎn)銷后應(yīng)計(jì)提的“減值準(zhǔn)備”金額借記“投資收益――計(jì)提的股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目，貸記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目；當(dāng)“尚存借方股差”金額大于或等于長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額時(shí)，應(yīng)按長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額，借記“投資收益――股權(quán)投資差額攤銷”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(股權(quán)投資差額)”科

[例9]承例8，2005年12月31日，甲企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額1973萬(wàn)元，可收回金額1800萬(wàn)元，則其會(huì)計(jì)處理是：

“尚存借方股差”=160-17=143(萬(wàn)元)

借：投資收益――股權(quán)投資差額攤銷　1430000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(股權(quán)投資差額)1430000

轉(zhuǎn)銷后應(yīng)計(jì)提的“減值準(zhǔn)備”；(1973-143)-1800=30(萬(wàn)元)

借：投資收益――計(jì)提的股權(quán)投資減值準(zhǔn)備300000

貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備――乙企業(yè)　300000

若上例中甲企業(yè)在2005年12月31日長(zhǎng)期股權(quán)投資可收回金額是1900萬(wàn)元，則其會(huì)計(jì)處理是：

長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值―可收回金額=1973-1900=73(萬(wàn)元)

“尚存借方股差?=160-17=143(萬(wàn)元)

借：投資收益――股權(quán)投資差額攤銷　730000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙企業(yè)(股權(quán)投資差額)730000在計(jì)提“減值準(zhǔn)備”時(shí)，如果尚存原股權(quán)投資貸方差額(簡(jiǎn)稱“尚存貸方股差”)，且“尚存貸方股差”已計(jì)人“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目的，應(yīng)首先沖減“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。當(dāng)計(jì)提的“減值準(zhǔn)備”金額大于“尚存貸方股差”金額時(shí)，則按“尚存貸方股差”金額借記“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，按兩者的差額借記“投資收益――計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目，按“減值準(zhǔn)備”金額貸記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目；當(dāng)計(jì)提的“減值準(zhǔn)備”金額小于或等于“尚存貸方股差”金額時(shí)，則按“減值準(zhǔn)備”金額借記“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，貸記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目。

[例10]承例7，2005年12月31日，若甲企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額2100萬(wàn)元，可收回金額1910萬(wàn)元，則

“尚存貸方股差”＝110(萬(wàn)元)

“減值準(zhǔn)備”=2100-1910=190(萬(wàn)元)

借：投資收益――計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備800000

資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備　1100000

貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備――乙企業(yè)　1900000

若上例中甲企業(yè)在2005年12月31日長(zhǎng)期股權(quán)投資可收回金額是2060萬(wàn)元，則其會(huì)計(jì)處理為：

“尚存貸方股差”=110(萬(wàn)元)

“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”=2100-2060=40(萬(wàn)元)

借：資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備　400000

貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備――乙企業(yè)　400000

(二)轉(zhuǎn)回“減值準(zhǔn)備”時(shí)“轉(zhuǎn)銷股差”的會(huì)計(jì)處理如果股權(quán)投資借差或貸差是分期攤銷計(jì)人當(dāng)期損益的，已計(jì)提減值準(zhǔn)備的長(zhǎng)期股權(quán)投資的可收回金額恢復(fù)時(shí)，應(yīng)按恢復(fù)的金額(以計(jì)提減值準(zhǔn)備金額為限)計(jì)人當(dāng)期損益，不再恢復(fù)計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)已轉(zhuǎn)銷的股權(quán)投資借差或貸差。

1、若計(jì)提“減值準(zhǔn)備”時(shí)轉(zhuǎn)銷的是“借方股差”，應(yīng)按轉(zhuǎn)回的“減值準(zhǔn)備”金額，借記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備――某企業(yè)”科目，貸記“投資收益――計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目。

[例11]承例9，2005年12月31日，若甲企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額是1830萬(wàn)元，其可收回金額由原來(lái)的1800萬(wàn)元升至1820萬(wàn)元，則其會(huì)計(jì)處理為：

例9中轉(zhuǎn)銷的“借方股差”=143(萬(wàn)元)

應(yīng)轉(zhuǎn)回的“減值準(zhǔn)備”=1820-1800=20(萬(wàn)元)

應(yīng)轉(zhuǎn)回的“投資收益”=20(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備――乙企業(yè)　200000

貸：投資收益――計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備　200000

2、若計(jì)提“減值準(zhǔn)備”時(shí)轉(zhuǎn)銷的是“貸方股差”，應(yīng)首先轉(zhuǎn)回在計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)計(jì)入損益的部分，有差額的再按差額部分恢復(fù)原沖減的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目?；謴?fù)的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目金額以原沖減的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目金額為限。其會(huì)計(jì)處理為：按應(yīng)轉(zhuǎn)回的“減值準(zhǔn)備”金額借記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備――某企業(yè)”科目，按原已沖減的“投資收益”項(xiàng)目金額貸記“投資收益――計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目，按兩者之差額貸記“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。

【例12】承例10，2005年12月31日，若甲企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額2100萬(wàn)元，可收回金額由1910萬(wàn)元升至2030萬(wàn)元，則

例10中轉(zhuǎn)銷的“貸方股差”=110(萬(wàn)元)

轉(zhuǎn)銷的“投資收益”=80(萬(wàn)元)

應(yīng)轉(zhuǎn)回的“減值準(zhǔn)備”=2030-1910=120(萬(wàn)元)

應(yīng)轉(zhuǎn)回的“投資收益”=80(萬(wàn)元)

應(yīng)轉(zhuǎn)回的“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”=120-80=40(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備――乙企業(yè)　1200000

篇(4)

【關(guān)鍵詞】長(zhǎng)期股權(quán)投資；成本法；變化；評(píng)析

長(zhǎng)期股權(quán)投資是指通過(guò)投出各種資產(chǎn)取得被投資單位股權(quán)且不準(zhǔn)備隨時(shí)出售的投資，其主要目的是為了長(zhǎng)遠(yuǎn)利益而影響控制其他在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上相關(guān)聯(lián)的企業(yè)。長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算分為成本法和權(quán)益法。財(cái)政部在2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則及其解釋規(guī)定了成本法的適用范圍和會(huì)計(jì)處理方法，但在2009年6月31日財(cái)政部“關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)的通知”（以下簡(jiǎn)稱解釋3），對(duì)之前長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法的相關(guān)規(guī)定作出修訂，簡(jiǎn)化了投資取得后企業(yè)收到現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的會(huì)計(jì)處理，這種變化對(duì)投資企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和信息產(chǎn)生了不同影響。

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算規(guī)定之變化

（一）企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定

2006年頒布的《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則及其解釋規(guī)定，成本法的適用范圍包括：一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；二是投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)，只有在追加或收回投資時(shí)才調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。在成本法下，對(duì)于被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，投資企業(yè)確認(rèn)為投資收益，但僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累計(jì)凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)超過(guò)上述數(shù)額的部分（清算性股利）作為初始投資成本的收回。

按照上述規(guī)定，投資企業(yè)在取得被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，并不一定全部確認(rèn)為投資收益，而是需要對(duì)比分析投資后企業(yè)累計(jì)收到的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)和自購(gòu)買日起被投資單位累計(jì)凈收益中本企業(yè)所占份額的差額。如果前者大于后者，其差額屬于購(gòu)入日以前被投資單位未分配利潤(rùn)的分配額，為清算性股利，企業(yè)收到清算性股利時(shí)，作為投資成本的收回，沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資成本；如果前者小于或等于后者，則被投資單位當(dāng)期分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)由投資企業(yè)享有的部分，應(yīng)于當(dāng)期全部確認(rèn)為投資企業(yè)的投資收益。另外，如果已沖減的初始投資成本的股利，又由投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)的未分配的凈利潤(rùn)彌補(bǔ)，應(yīng)將這部分投資成本予以轉(zhuǎn)回，并確認(rèn)為當(dāng)期的投資收益。

通常情況下，投資企業(yè)在取得投資當(dāng)年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)作為投資成本的收回；以后年度，通過(guò)分析比較以確定應(yīng)沖減（或應(yīng)轉(zhuǎn)回）投資成本的金額，以及應(yīng)確認(rèn)的投資收益。

（二）關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)通知的規(guī)定

2009年6月財(cái)政部解釋3，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法的內(nèi)容作出調(diào)整，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比實(shí)質(zhì)性變化在于對(duì)清算性股利的會(huì)計(jì)處理不同。解釋3規(guī)定：成本法下，投資企業(yè)除投資取得時(shí)實(shí)際價(jià)款中包含的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)外，其余均確認(rèn)為投資收益。

按照上述規(guī)定，投資企業(yè)在取得被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，不再區(qū)分清算性股利，而是全部作為企業(yè)的投資收益加以確認(rèn)。

二、前后成本法會(huì)計(jì)處理差異比較

例如：甲企業(yè)2008年1月1日以銀行存款購(gòu)入A公司10%股份，并準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有，實(shí)際投資成本為1500000元。2008年3月5日，A公司宣告分派2007年的現(xiàn)金股利600000元；2009年3月15日，A公司宣告分派2008年的現(xiàn)金股利1200000元；2010年3月20日，A公司宣告分派2009年的現(xiàn)金股利900000元。2008年、2009年度A公司實(shí)現(xiàn)凈利分別為1500000元和800000元。

（一）按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理

1.2008年1月1日，購(gòu)入股票

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本1500000

貸：銀行存款1500000

2.2008年3月5日，A公司宣告分派現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利60000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本60000

3.2009年3月15日，A公司宣告分派現(xiàn)金股利

應(yīng)沖減初始投資成本的金額＝（投資后至本年末止被投資單位累計(jì)分派的現(xiàn)金股利－投資后至上年末止被投資單位累計(jì)實(shí)現(xiàn)的凈損益）×投資企業(yè)持股比例－投資企業(yè)已沖減初始投資成本＝［（600000＋1200000）－1500000］×10%－60000＝－30000（元）

應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝投資企業(yè)當(dāng)年獲得的現(xiàn)金股利－應(yīng)沖減初始投資成本的金額＝1200000×10%－（－30000）＝150000（元）

借：應(yīng)收股利120000

長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本30000

貸：投資收益150000

4.20010年3月20日，A公司宣告分派現(xiàn)金股利

應(yīng)沖減初始投資成本的金額＝［（600000＋1200000

＋900000）－（1500000＋800000］×10%－30000＝10000（元）

應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝90000－10000＝80000（元）

借：應(yīng)收股利90000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本10000

投資收益80000

（二）按解釋3進(jìn)行會(huì)計(jì)處理

1.2008年1月1日，購(gòu)入股票

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本1500000

貸：銀行存款1500000

2.2008年3月5日，A公司宣告分派現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利60000

貸：投資收益60000

3.2009年3月15日，A公司宣告分派現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利120000

貸：投資收益120000

4.2010年3月20日，A公司宣告分派現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利90000

貸：投資收益90000

上述會(huì)計(jì)處理顯示：由于前后成本法會(huì)計(jì)處理存在差異，使投資企業(yè)各期“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目余額和確認(rèn)的投資收益有所不同，在長(zhǎng)期股權(quán)投資發(fā)生減值的情況下，也使得各期計(jì)入損益的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備金可能不同。顯然，成本法下投資企業(yè)取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)核算方法的調(diào)整，對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生了不同影響。

三、成本法改變之評(píng)析

按照解釋3成本法對(duì)投資企業(yè)取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，其主要特點(diǎn)在于大大簡(jiǎn)化了成本法的會(huì)計(jì)核算。原方法下，投資企業(yè)收到現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，由于需要判斷是否存在清算性股利，往往涉及以前年度的會(huì)計(jì)核算資料，期限長(zhǎng)、工作量大，容易出錯(cuò)，而且計(jì)算較復(fù)雜，不利于會(huì)計(jì)人員掌握。解釋3修訂成本法下股利業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理后，投資企業(yè)取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)全部作為企業(yè)的投資收益加以確認(rèn)，大大簡(jiǎn)化了相應(yīng)的核算工作，更便于實(shí)務(wù)操作。

但解釋3在簡(jiǎn)化核算的同時(shí)卻存在一些缺陷：一是不符合穩(wěn)健性原則。原成本法是投資企業(yè)將投資后累計(jì)分得現(xiàn)金股利和累計(jì)應(yīng)得凈損益兩個(gè)累計(jì)數(shù)進(jìn)行比較，按穩(wěn)健性要求，取兩者之中較小者作為該項(xiàng)投資實(shí)際形成的投資損益，而調(diào)整以后的成本法收到現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)全部確認(rèn)為投資收益，其中包含企業(yè)投資后真正獲得的投資收益和投資取得時(shí)實(shí)際成本中包含的股利，不符合穩(wěn)健性原則。二是不能客觀反映長(zhǎng)期股權(quán)投資的實(shí)際價(jià)值。從理論上講，企業(yè)購(gòu)入股票的價(jià)格，受到購(gòu)買日被投資單位未分配利潤(rùn)的影響，其數(shù)額越多，股票價(jià)格越高。也就是說(shuō)，購(gòu)入股票的價(jià)格中，含有被投資單位未分配利潤(rùn)的因素，如果被投資單位以接受投資前的未分配利潤(rùn)分配現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，意味著投資企業(yè)投資的返還，理應(yīng)沖減其投資成本。但解釋3不區(qū)分收到的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)是投資前被投資單位的未分配利潤(rùn)發(fā)放的，還是投資后被投資單位取得的凈利潤(rùn)發(fā)放的，均確認(rèn)為投資收益，不調(diào)整投資成本，這樣，不能客觀反映長(zhǎng)期股權(quán)投資的實(shí)際價(jià)值，而且，如果投資發(fā)生減值，計(jì)入損益的資產(chǎn)減值損失也不客觀。三是可能出現(xiàn)同時(shí)確認(rèn)投資收益和減值損失的情況。以投資當(dāng)年股利業(yè)務(wù)為例，通常投資當(dāng)年收到的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)為投資前被投資單位的未分配利潤(rùn)發(fā)放，按解釋3的規(guī)定，確認(rèn)投資收益，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，這樣，有可能該項(xiàng)投資一方面確認(rèn)投資收益，同時(shí)發(fā)生減值跡象，需測(cè)算并計(jì)提減值準(zhǔn)備金。除投資當(dāng)年，投資以后年度也可能出現(xiàn)類似情況。分析顯示，解釋3成本法雖簡(jiǎn)化了股利業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，但是否科學(xué)并適應(yīng)會(huì)計(jì)發(fā)展的需要值得思考。原成本法核算的復(fù)雜之處在于投資企業(yè)各會(huì)計(jì)年度，特別是投資以后年度應(yīng)沖減（或轉(zhuǎn)回）投資成本以及應(yīng)確認(rèn)投資收益金額的計(jì)算。其中，企業(yè)在投資后第n年累計(jì)分得現(xiàn)金股利和累計(jì)應(yīng)得凈損益兩個(gè)累計(jì)數(shù)，可以根據(jù)上年資料和本年資料分析得出，但“投資企業(yè)已沖減初始投資成本”數(shù)據(jù)需要分析“長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本”科目得出，涉及多個(gè)會(huì)計(jì)年度，期限較長(zhǎng)，計(jì)算較復(fù)雜，容易出錯(cuò)。因此，建議仍采用《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則成本法核算投資企業(yè)的股利業(yè)務(wù)，同時(shí)在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目下設(shè)置“投資成本調(diào)整”明細(xì)科目，作為對(duì)投資成本的調(diào)整，“長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本”明細(xì)科目只反映企業(yè)投資取得時(shí)的初始投資成本。這樣，既可以從賬面上反映企業(yè)投資的初始成本，便于投資決策者將初始投資成本與回報(bào)的投資收益比較，又可以在企業(yè)收到現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，較容易地確定應(yīng)沖減（或轉(zhuǎn)回）的投資成本。

仍以上題資料為例。

（一）2008年1月1日，購(gòu)入股票

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本1500000

貸：銀行存款1500000

（二）2008年3月5日，A公司宣告分派現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利60000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本調(diào)整60000

（三）2009年3月15日，A公司宣告分派現(xiàn)金股利

2008年12月31日，“長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本調(diào)整”明細(xì)科目貸方余額為60000元，表明最多可以沖減60000元投資成本。但由于企業(yè)投資后累計(jì)分得現(xiàn)金股利大于累計(jì)應(yīng)得凈利潤(rùn)的差額（累計(jì)清算性股利）為30000元，比較“長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本調(diào)整”明細(xì)科目余額60000元，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回投資成本30000（60000－30000）元

借：應(yīng)收股利120000

長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本調(diào)整30000

貸：投資收益150000

（四）2010年3月20日，A公司宣告分派現(xiàn)金股利

2009年12月31日，“長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本調(diào)整”明細(xì)科目貸方余額為30000（60000－30000）元，表明最多可以沖減30000元投資成本。此處，不需涉及2008年投資成本，只需比較累計(jì)清算性股利40000（企業(yè)投資后累計(jì)分得現(xiàn)金股利270000－累計(jì)應(yīng)得凈利潤(rùn)230000）元與“長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本調(diào)整”明細(xì)科目余額為30000元，確定2010年清算性股利為10000元，應(yīng)沖減投資成本10000元。

借：應(yīng)收股利90000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本10000

投資收益80000

（五）2010年12月31日，“長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本調(diào)整”明細(xì)科目貸方余額為40000（30000＋10000）元，表明最多可以沖減40000元投資成本。

采用此種會(huì)計(jì)處理，在符合穩(wěn)健性原則的同時(shí)，由于將被投資單位接受投資前的未分配利潤(rùn)分配的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)作為投資的返還，能客觀反映長(zhǎng)期股權(quán)投資的實(shí)際價(jià)值，而且，單獨(dú)設(shè)置“投資成本調(diào)整”明細(xì)科目用以調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，一方面可以從賬面上反映企業(yè)的初始投資成本；另一方面可以較容易地確定應(yīng)沖減（或轉(zhuǎn)回）的投資成本，大大簡(jiǎn)化了股利業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。

【參考文獻(xiàn)】

［1］財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006［M］.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.

［2］財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南2006［M］.北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2006.

篇(5)

[論文關(guān)鍵詞]長(zhǎng)期股權(quán)投資；成本法；現(xiàn)金股利

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》應(yīng)用指南規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資適用于以下幾種類型的權(quán)益性投資：第一，企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資；第二，企業(yè)持有的能夠與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資；第三，企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資；第四，企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。對(duì)于以上4種類型的權(quán)益性投資，企業(yè)在采用長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算時(shí)，符合第一和第四兩種類型的權(quán)益性投資，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，反之就采用權(quán)益法核算。

所謂成本法，就是長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本人賬，不隨被投資單位權(quán)益的增減而調(diào)整投資企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資。對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算，筆者從以下兩個(gè)方面加以說(shuō)明。

一、投資企業(yè)接受的現(xiàn)金股利全部屬于投資以后被投資企業(yè)產(chǎn)生的累計(jì)凈利潤(rùn)．

被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利．投資企業(yè)將其確認(rèn)為當(dāng)期投資收益

例I：甲企業(yè)于2006年1月1日以30萬(wàn)元的價(jià)格購(gòu)人乙企業(yè)10％的股份，同時(shí)支付相關(guān)稅費(fèi)2萬(wàn)元，款項(xiàng)均用銀行存款支付。乙企業(yè)每年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)和次年初宣告發(fā)放上年的現(xiàn)金股利情況見(jiàn)表l。

甲企業(yè)每年的會(huì)計(jì)核算如下(單位：萬(wàn)元)：

1．2006年1月1日。甲企業(yè)購(gòu)人股票時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資32

貸：銀行存款32

22007年2月。乙企業(yè)宣告發(fā)放股利時(shí)：

借：應(yīng)收股利15

貸：投資收益15

3．2008年2月，乙企業(yè)宣告發(fā)放股利時(shí)：

借：應(yīng)收股利3．2

貸：投資收益3．2

4．2009年2月，乙企業(yè)宣告發(fā)放股利時(shí)：

借：應(yīng)收股利3

貸：投資收益3

二、投資企業(yè)接受的現(xiàn)金股利不全部屬于其投資以后被投資企業(yè)產(chǎn)生的累計(jì)凈利潤(rùn)。

即接受的現(xiàn)金股利有屬于投資以前被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)。就應(yīng)沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本.

在成本法下，投資企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的沖減和沖回的計(jì)算，是個(gè)非常棘手的問(wèn)題。其實(shí)認(rèn)真分析長(zhǎng)期股權(quán)投資成本沖減的原因。對(duì)成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資起著關(guān)鍵的作用。如果投資企業(yè)投資后累計(jì)分派的現(xiàn)金股利(簡(jiǎn)稱為累計(jì)已收現(xiàn)金股利)超過(guò)投資企業(yè)從投資開(kāi)始到上年末至被投資單位累計(jì)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)的持股比例數(shù)(簡(jiǎn)稱為累計(jì)應(yīng)收現(xiàn)金股利)的差額。即累計(jì)已收的現(xiàn)金股利大于累計(jì)應(yīng)收的現(xiàn)金股利，就是被投資企業(yè)實(shí)際多付的現(xiàn)金股利是來(lái)自于投資企業(yè)投資以前被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)。對(duì)于投資企業(yè)收到的投資以前被投資企業(yè)發(fā)放的現(xiàn)金股利，投資企業(yè)不應(yīng)將其確認(rèn)為當(dāng)期損益，只能沖減投資企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。在此種情況下，筆者認(rèn)為分以下兩種情況，在長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法的會(huì)計(jì)核算中運(yùn)用更為簡(jiǎn)便。

(1)當(dāng)投資企業(yè)累計(jì)已收現(xiàn)金股利大于累計(jì)應(yīng)收現(xiàn)金股利，按當(dāng)年被投資企業(yè)宣告分派的現(xiàn)金股利×投資企業(yè)的持股比例，借記“應(yīng)收股利”科目，按上年被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)(應(yīng)屬于投資企業(yè)的投資期)×投資企業(yè)的持股比例，貸記“投資收益”科目，借貸之間的差額。計(jì)人“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目。

(2)當(dāng)投資企業(yè)累計(jì)已收現(xiàn)金股利等于或小于累計(jì)應(yīng)收現(xiàn)金股利。按當(dāng)年被投資企業(yè)宣告分派的現(xiàn)金股利×投資企業(yè)的持股比例，借記“應(yīng)收股利”科目，如果投資企業(yè)以前曾經(jīng)沖減“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目?，F(xiàn)在全額再?zèng)_回“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，按兩者之和，貸記“投資收益”科目(也符合上述提到的投資企業(yè)接受的現(xiàn)金股利全部屬于投資以后被投資企業(yè)產(chǎn)生的累計(jì)凈利潤(rùn)的情況)。

例2：甲企業(yè)于2005年1月1日以l00萬(wàn)元的價(jià)格購(gòu)人乙企業(yè)60％的股份，同時(shí)支付相關(guān)稅費(fèi)3萬(wàn)元，款項(xiàng)均用銀行存款支付。乙企業(yè)每年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)和次年初宣告發(fā)放上年的現(xiàn)金股利情況見(jiàn)表2。

根據(jù)表3中的資料．對(duì)甲企業(yè)每年的會(huì)計(jì)處理如下

(單位：萬(wàn)元)：

1．2005年1月1日，投資時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資103

貸：銀行存款103

2．2005年2月，累計(jì)已收現(xiàn)金股利l2萬(wàn)元>從投資開(kāi)始至上年(2004年)末投資以后累計(jì)應(yīng)收現(xiàn)金股利0萬(wàn)元，符合第一種情況，所以，借記“應(yīng)收股利”l2萬(wàn)元，貸記“投資收益”0萬(wàn)元，借貸差額計(jì)人“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，其會(huì)計(jì)分錄應(yīng)為：

借：應(yīng)收股利12

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資12

3．2006年2月，累計(jì)已收現(xiàn)金股利36萬(wàn)元>從投資開(kāi)始至上年(2005年)末投資以后累計(jì)應(yīng)收現(xiàn)金股利18萬(wàn)元，符合第一種情況，所以，借記“應(yīng)收股利”24萬(wàn)元。貸記“投資收益”18萬(wàn)元，借貸差額計(jì)人“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，其會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)收股利24

貸：投資收益18

長(zhǎng)期股權(quán)投資6

4．2007年2月。累計(jì)已收現(xiàn)金股利585萬(wàn)元>從投資開(kāi)始至上年(2006年)末投資以后累計(jì)應(yīng)收現(xiàn)金股利48萬(wàn)元，符合第一種情況，應(yīng)借記“應(yīng)收股利’2Z8萬(wàn)元，貸記“投資收益”30萬(wàn)元，借貸差額計(jì)人“長(zhǎng)期股權(quán)投資”。其會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)收股利22．8

長(zhǎng)期股權(quán)投資72

貸：投資收益30

5．2008年2月。累計(jì)已收現(xiàn)金股利70．8萬(wàn)元<從投資開(kāi)始至上年(2007年)末投資以后累計(jì)應(yīng)收現(xiàn)金股利72萬(wàn)元。符合第二種情況。應(yīng)借記“應(yīng)收股利”12萬(wàn)元，此時(shí)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬面從購(gòu)人以后已經(jīng)沖減(12+6-72)10．8萬(wàn)元。因此應(yīng)當(dāng)全額將沖減的長(zhǎng)期股權(quán)投資沖回，計(jì)人“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目的借方。按兩者之和貸記“投資收益”科目。其會(huì)計(jì)分錄為：

借：應(yīng)收股利12

長(zhǎng)期股權(quán)投資10．8

貸：投資收益22.8

6．2009年2月。累計(jì)已收現(xiàn)金股利100．8萬(wàn)元<從投資開(kāi)始至上年(2008年)末投資以后累計(jì)應(yīng)收現(xiàn)金股利108萬(wàn)元。符合第二種情況，應(yīng)借記“應(yīng)收股利”30萬(wàn)元，此時(shí)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬面從購(gòu)人以后沖減的金額為0。所以計(jì)人“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目的金額為0。貸記“投資收益”科目。其會(huì)計(jì)分錄為：

篇(6)

【關(guān)鍵詞】淺議；長(zhǎng)期股權(quán)投資；核算方法；轉(zhuǎn)換

對(duì)企業(yè)因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響力下降，由控制變成了具有重大影響，或者是與其他投資人一起實(shí)施了共同控制，從而影響企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法，筆者通過(guò)舉例的方式進(jìn)行解析轉(zhuǎn)換的過(guò)程，包括個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表層面。在投資企業(yè)的個(gè)別報(bào)表層面，首先將處置的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本予以結(jié)轉(zhuǎn)，在此基礎(chǔ)上，將剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法追溯調(diào)整為權(quán)益法，具體來(lái)說(shuō)是由成本法核算的一步（被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利，投資方進(jìn)行賬務(wù)處理，否則不作賬務(wù)處理）變?yōu)闄?quán)益法下的7步（即比較長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與在被投資方享有的公允的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作比較；被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)投資方進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方發(fā)生虧損進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方因其他原因?qū)е滤姓邫?quán)益變動(dòng)應(yīng)享有的份額，投資方調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資――其他資本公積，或者其他綜合收益；投資方和被投資方因?yàn)榘l(fā)生逆流交易和順流交易，投資方進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理）這是整個(gè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的核心思想，若將此處的會(huì)計(jì)處理全部弄清楚，后面的問(wèn)題迎刃而解。在合并會(huì)計(jì)報(bào)表層面，按照2個(gè)層面進(jìn)行處理，首先將原來(lái)成本法下的的處置長(zhǎng)期股權(quán)投資追溯調(diào)整成權(quán)益法下的處置，因?yàn)楹喜?huì)計(jì)報(bào)表編制的基礎(chǔ)是權(quán)益法而不是成本法，同時(shí)將個(gè)別報(bào)表層面的追溯調(diào)整的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行空買空賣。同時(shí)將原來(lái)記入資本公積――其他資本公積、其他綜合收益相關(guān)賬戶的金額轉(zhuǎn)入到處置當(dāng)期的投資收益。下面通過(guò)舉例的方式進(jìn)行相應(yīng)的解析：

2015年1月1日，甲企業(yè)支付600萬(wàn)元取得乙企業(yè)100%的股權(quán)，投資當(dāng)時(shí)乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為500萬(wàn)元，商譽(yù)100萬(wàn)元。2016年1月1日至12月31日，乙公司的凈資產(chǎn)增加75萬(wàn)元，其中按購(gòu)買日公允價(jià)值計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)50萬(wàn)元，持有可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值升值25萬(wàn)元。2017年1月1日，甲企業(yè)轉(zhuǎn)讓乙企業(yè)60%的股權(quán)，收取現(xiàn)金480萬(wàn)元存入銀行，轉(zhuǎn)讓后甲企業(yè)對(duì)乙企業(yè)的持股比例為40%，能對(duì)其施加重大影響。2017年1月1日，即甲企業(yè)喪失對(duì)乙企業(yè)的控制權(quán)日，乙企業(yè)剩余40%股權(quán)的公允價(jià)值為320萬(wàn)元。假定甲、乙企業(yè)提取盈余公積的比例均為10%。

2015年1月1日： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng) 6000000

貸：銀行存款 6000000

2017年1月1日： 在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表層面

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資： （600000×60%）3600000

投資收益： 1200000

對(duì)剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行會(huì)計(jì)追溯調(diào)整（把1步變7步，按步驟依次進(jìn)行）

A：首先比較剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本和在被投資單位享有的公允的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額，原來(lái)40%的初始成本為240萬(wàn)元，享有份額為200萬(wàn)元（500萬(wàn)×40%），通過(guò)判斷，屬于吃虧情況，不作賬務(wù)處理。

B：當(dāng)被投資方盈利時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整： 200000

貸：利潤(rùn)分配―― 利潤(rùn) 180000

盈余公積 20000

F：被投資方因其他原因?qū)е滤姓邫?quán)益變動(dòng)應(yīng)享有的份額，即其他綜合收益

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――其他綜合收益 100000

貸：其他綜合收益 100000

在合并報(bào)表層面共分為2步，第一步在合并會(huì)計(jì)報(bào)表當(dāng)中，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法是權(quán)益法，而不是成本法，因此要將原來(lái)的處置部分進(jìn)行追溯調(diào)整，然后再處置，同時(shí)與個(gè)別報(bào)表已處置的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。

A：對(duì)已處置的部分進(jìn)行追溯調(diào)整，調(diào)整后再處置：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整 300000

――其他綜合收益 150000

貸：其他綜合收益 150000利潤(rùn)分配 300000

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本 3600000

――損益調(diào)整 300000

――其他綜合收益 150000

投資收益 750000

借：其他綜合收益 150000

貸：投資收益 150000

B：成本法下處置：

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3600000

投資收益 1200000

C：追溯調(diào)整：

借：投資收益 300000

貸：利潤(rùn)分配 300000

第二步：對(duì)個(gè)別報(bào)表層面已經(jīng)追溯的長(zhǎng)KS進(jìn)行空賣空買

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3200000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2700000

投資收益 500000

借：其他綜合收益 100000

貸：投資收益 100000

篇(7)

②所確認(rèn)的收益僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配數(shù)，若分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的部分，作為投資成本的收回。

（二）原分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利沖減的投資成本恢復(fù)①獲得的屬于投資前被投資單位累積利潤(rùn)或投資后被投資單位累積分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利大于投資后累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的，投資單位均需按投資比例相應(yīng)沖減投資成本作投資成本收回。

②若以后被投資單位每年實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)大于被投資單位當(dāng)年分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，均需按投資比例相應(yīng)恢復(fù)原沖減的投資成本，但恢復(fù)的投資成本不能高于原沖減的投資成本，即將原沖減的投資成本恢復(fù)到原始投資成本數(shù)，同時(shí)將恢復(fù)的投資成本確認(rèn)為收益。被投資單位累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)大于（或等于）累積分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利時(shí)，應(yīng)將原沖減的投資成本恢復(fù)到原始投資成本數(shù)。

（三）被投資單位宣告分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利可以在每年度結(jié)束時(shí)，也可在某一年度的中間。為方便理解，以下例題假定分派利潤(rùn)為年度結(jié)束時(shí)。

（四）舉例A企業(yè)于95年1月1日投資于甲企業(yè)，投資成本6000萬(wàn)元，占股份10％，甲企業(yè)95年初未分配利潤(rùn)為1000萬(wàn)元，A企業(yè)采取成本法進(jìn)行核算。

①年初A企業(yè)投資的分錄

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本

6000萬(wàn)

貸：銀行存款

6000萬(wàn)

②95年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)500萬(wàn)，當(dāng)年末分派股利400萬(wàn)元因甲企業(yè)本年分配股利小于本年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，故不需沖減投資成本，A企業(yè)分得的股利可全部作為當(dāng)年收益。

A：企業(yè)分錄：

借：銀行存款

40萬(wàn)

貸：投資收益

40萬(wàn)

③96年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)600萬(wàn)，當(dāng)年末分派股利800萬(wàn)元。

甲企業(yè)本年分派利潤(rùn)大于本年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，應(yīng)沖減投資成本。A企業(yè)投資后甲企業(yè)累積分派利潤(rùn)1200萬(wàn)元，累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1100萬(wàn)元。

投資后至本年末止被投資單位累積分派利潤(rùn)1200萬(wàn)，投資后至本年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1100萬(wàn)（假定在每年末分派股利。若為下年度中間分派96年度利潤(rùn)，則為投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)）。

應(yīng)沖減投資成本=（1200萬(wàn)-1100萬(wàn)）×10％-0=10萬(wàn)應(yīng)確認(rèn)收益=800萬(wàn)×10％-10萬(wàn)=70萬(wàn)

A企業(yè)分錄：

借：銀行存款

80萬(wàn)

貸：投資收益

70萬(wàn)

長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本

10萬(wàn)

④97年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)300萬(wàn)，當(dāng)年末分派股利500萬(wàn)甲企業(yè)本年分派股利大于本年實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，應(yīng)沖減投資成本。

根據(jù)上述公式，A企業(yè)投資后甲企業(yè)累積分派1700萬(wàn)，累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1400萬(wàn)。

應(yīng)沖減投資成本=（1700萬(wàn)-1400萬(wàn)）×10％-10萬(wàn)=30萬(wàn)-10萬(wàn)=20萬(wàn)應(yīng)確認(rèn)收益=50-20萬(wàn)=30萬(wàn)

A企業(yè)分錄：

借：銀行存款

50萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本

20萬(wàn)

投資收佃

30萬(wàn)

⑤98年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)500萬(wàn)，當(dāng)年末分派股利300萬(wàn)甲企業(yè)本年分派股利小于本年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，應(yīng)恢復(fù)投資成本。

A企業(yè)投資后甲企業(yè)累積分派股利為2000萬(wàn)元，累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)為1900萬(wàn)元應(yīng)沖減投資成本=（2000萬(wàn)—1900萬(wàn)）×10％-30萬(wàn)=10萬(wàn)-30萬(wàn)= -20萬(wàn)96年沖減投資成本10萬(wàn)，97年沖減投資成本20萬(wàn)，98年恢復(fù)投資成本20萬(wàn)同時(shí)應(yīng)將恢復(fù)的投資成本確認(rèn)為收益，累積沖減投資成本余額為10萬(wàn)元。應(yīng)確認(rèn)的收益=30萬(wàn)-（-20萬(wàn)）=50萬(wàn)

A企業(yè)分錄：

借：銀行存款

30萬(wàn)

長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本

20萬(wàn)

貸：投資收益

50萬(wàn)

⑥99年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)300萬(wàn)，當(dāng)年末分派現(xiàn)金股利400萬(wàn)。

甲企業(yè)本年分派股利大于本年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)應(yīng)沖減投資成本。

A企業(yè)投資后甲企業(yè)累積分派股利2400萬(wàn)，累積實(shí)現(xiàn)凈利2200萬(wàn)。

應(yīng)沖減投資成本=（2400萬(wàn)-2200萬(wàn)）×10％-10萬(wàn)=10萬(wàn)應(yīng)確認(rèn)的收益=40萬(wàn)-10萬(wàn)=30萬(wàn)

A企業(yè)分錄

借：銀行存款

40萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本

10萬(wàn)

投資收益

30萬(wàn)

⑦2000年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)600萬(wàn)，當(dāng)年末分派股利100萬(wàn)甲企業(yè)本年分派股利小于本年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，應(yīng)恢復(fù)投資成本。

A企業(yè)投資后甲企業(yè)累積分派股利2500萬(wàn)，累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)2800萬(wàn)，累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)大于累積分派的股利需對(duì)原沖減的投資成本全部恢復(fù)，截止79年末累積沖減投資成本余額為20萬(wàn)。

根據(jù)公式應(yīng)沖減投資成本=（2500萬(wàn)-2800萬(wàn)）×10％-20萬(wàn)=-50萬(wàn)根據(jù)計(jì)算應(yīng)恢復(fù)的投資成本為50萬(wàn)元，而已沖減尚未恢復(fù)投資成本時(shí)最多只能按20萬(wàn)元，使投資成本恢復(fù)到原投資成本，并確認(rèn)相關(guān)收益。

應(yīng)確認(rèn)收益=10萬(wàn)-（-20萬(wàn)）=30萬(wàn)

A分錄

借：銀行存款

10萬(wàn)

長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本　20萬(wàn)

貸：投資收益

30萬(wàn)

二、股權(quán)比例變動(dòng)所引起的核算的變化

（一）原持有比例低于20％按成本法核算，后增持比例達(dá)到權(quán)益法核算的要求的，在改按權(quán)益法核算前實(shí)現(xiàn)的凈損益，已包括在股權(quán)投資成本中，故只需對(duì)改按權(quán)益法后實(shí)現(xiàn)的收益按持股比例及時(shí)間進(jìn)行收益確認(rèn)。

舉例：①A企業(yè)于99年1月2日投資乙企業(yè)投資金額為110萬(wàn)元，持股比例為10％，乙企業(yè)99年初所有者權(quán)益總額為1000萬(wàn)元。

A企業(yè)分錄

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本

110萬(wàn)

貸：銀行存款

110萬(wàn)

②A企業(yè)于99年7月1持乙企業(yè)股份10％，投資金額為116萬(wàn)元，乙企業(yè)99年1-6月實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)30萬(wàn)元。

A企業(yè)分錄

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本

116萬(wàn)元

貸：銀行存款

116萬(wàn)元

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—股權(quán)投資差額

20萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本

20萬(wàn)

股權(quán)投資差額=（1000萬(wàn)+30萬(wàn)）×20％-（110萬(wàn)+116萬(wàn)）=20萬(wàn)（假定股權(quán)投資差額按10年攤銷）

③乙企業(yè)99年全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)80萬(wàn)元，A企業(yè)應(yīng)確認(rèn)收益=（80萬(wàn)-30萬(wàn)）×20％=10萬(wàn)

A企業(yè)分錄

借：長(zhǎng)期股權(quán)—損益調(diào)整

10萬(wàn)

貸：投資收益

10萬(wàn)

借：投資收益

1萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—股權(quán)投資差額

1萬(wàn)

（二）原持有比例大于或等于20％，后增持比例仍按權(quán)益法核算要求的，在當(dāng)年應(yīng)按加權(quán)平均或投資時(shí)間分別確認(rèn)收益。

舉例：①A企業(yè)于99年1月1日投資1200萬(wàn)元占丙企業(yè)20％的股份，99年初丙企業(yè)所有者權(quán)益為5000萬(wàn)元

A企業(yè)分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—股權(quán)投資成本

1000萬(wàn)

股權(quán)投資差額

200萬(wàn)

貸：銀行存款

1200萬(wàn)元

②A企業(yè)7月1日投資650萬(wàn)，增持丙企業(yè)10％的股份，1-6月份丙企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)400萬(wàn)元，則6月底所有者權(quán)益合計(jì)5400萬(wàn)元股權(quán)投資差額=5400萬(wàn)元10％—650萬(wàn)=110萬(wàn)元

A企業(yè)分錄

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—股權(quán)投資成本

540萬(wàn)

股權(quán)投資差額

110萬(wàn)

貸：銀行存款

650萬(wàn)

③丙企業(yè)99年全年實(shí)現(xiàn)收益900萬(wàn)元（股權(quán)投資差額掃10年攤銷）

應(yīng)確認(rèn)的收益=900萬(wàn)×20％+500萬(wàn)×10％=230萬(wàn)=400萬(wàn)×20％+500萬(wàn)×30％=230萬(wàn)攤銷股權(quán)投資差額=200萬(wàn)÷10+110÷10÷2=20萬(wàn)+5.5萬(wàn)=25.5萬(wàn)

A企業(yè)分錄

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整

230萬(wàn)

貸：投資收益230萬(wàn)借：投資收益

25.5萬(wàn)