序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇審計依據(jù)和審計準則的關(guān)系范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

一、環(huán)境審計的特殊性決定了應(yīng)專門建立環(huán)境審計準則

由于環(huán)境審計具有常規(guī)審計所不具備的特性，環(huán)境審計準則也有其特殊性。只有專門建立環(huán)境審計準則，才能有效地指導環(huán)境審計的實踐。

1.綜合性強。首先，環(huán)境審計主體多元化，包括國家審計人員、注冊會計師和內(nèi)部審計師，有時還需要環(huán)境和法律專家的加入，這必然要求環(huán)境審計準則同時面向以上主體制定；其次，環(huán)境審計準則涉及財務(wù)審計、合規(guī)性審計和績效審計，覆蓋面廣；最后，環(huán)境審計依據(jù)的法規(guī)要比一般類型審計多。因此，環(huán)境審計準則的內(nèi)容不是現(xiàn)有審計準則體系所能容納的。

2.技術(shù)性強。環(huán)境審計涉及環(huán)境利用、環(huán)境保護、環(huán)境污染的防治以及環(huán)境污染法律責任的追究等方面。審計手段不僅僅局限于傳統(tǒng)的賬目審計，還擴展到運用自然科學技術(shù)。這就要求環(huán)境審計準則必須建立在環(huán)境科學和工程技術(shù)的基礎(chǔ)上，比常規(guī)審計準則具有更高的科學技術(shù)含量。

3.對審計人員素質(zhì)要求高。進行環(huán)境審計的人員不僅要具備財務(wù)、審計知識，還要具備一定的環(huán)境、統(tǒng)計、工程等方面的知識，這使得環(huán)境審計準則對審計人員的專業(yè)勝任能力和培訓等方面的要求比常規(guī)審計準則更高、更嚴格。

二、不能直接將ISO14000系列標準作為我國的環(huán)境審計準則

ISO14000系列標準是環(huán)境審計規(guī)范中最全面和操作性最強的準則，也是世界范圍內(nèi)應(yīng)用最廣的標準。在ISO14000系列標準中，與環(huán)境審核方面有關(guān)的有三個：環(huán)境審核通用原則（ISO14010）、環(huán)境管理體系審核（ISO14011）和環(huán)境審核員資格準則（ISO14012）。有人提出將ISO14000系列標準直接作為我國的環(huán)境審計準則。但筆者認為這樣做不符合我國的國情，我國有必要制定一套有中國特色的環(huán)境審計準則體系。

1.ISO14000系列標準是內(nèi)外部審計人員實施環(huán)境審計的行為標準，但并未界定兩者在審計內(nèi)容和范圍上的區(qū)別。從我國環(huán)境審計發(fā)展的必然趨勢來看，國家審計人員、注冊會計師和內(nèi)部審計師各司其職，共擔環(huán)境審計的重任。為了避免職責交叉，形成環(huán)境審計的“空白地帶”，應(yīng)在環(huán)境審計準則中嚴格界定三者的審計職責。顯然，ISO14000系列標準不能滿足這方面的要求。

2.ISO14000系列標準沒有提供適用于各種類型環(huán)境審計的具體審計程序和審計方法。ISO14010只提供了環(huán)境審計的一般原則，沒有規(guī)定具體工作細則，缺乏可操作性；而ISO14011盡管對環(huán)境審核的步驟作了具體的規(guī)定，但僅局限于環(huán)境管理體系審核，不具備通用性。

3.ISO14000系列標準中的環(huán)境審計報告有待補充和完善。ISO14010和ISO14011僅規(guī)定了環(huán)境審計報告的組成要素，但并未提供規(guī)范的語言表達方式和發(fā)表審計意見的標準。這在一定程度上會加大環(huán)境審計人員的風險，并會對委托方閱讀環(huán)境審計報告造成困難。

4.ISO14000系列標準中的環(huán)境審核主要是針對企業(yè)是否達到ISO14000系列標準而進行的環(huán)境狀況考核。ISO14000系列標準中的環(huán)境審計師是針對環(huán)境體系的評價而專門培訓的審計師。其審核的含義與我國現(xiàn)行的環(huán)境審計不完全相同，環(huán)境審計師也超出了我國對審計師的界定（國家審計人員、注冊會計師和內(nèi)部審計師）。

三、建立我國的環(huán)境審計準則體系

1.環(huán)境審計準則的制定依據(jù)。

（1）以ISO14000系列標準（主要指ISO14010、ISO14011和ISO14012）為藍本。ISO14000系列標準直接作為我國的環(huán)境審計準則固然有其局限性，但這套標準已成為進入國際市場的“綠色護照”。只有遵循這一標準，才能有力地推進我國與世界各國的經(jīng)貿(mào)關(guān)系，才能保證我國的環(huán)境審計準則與國際接軌。另外，我國具有應(yīng)用ISO14000系列標準的環(huán)境基礎(chǔ)。截至2003年12月31日，我國共頒發(fā)了環(huán)境管理體系認證證書5064份，位居發(fā)展中國家前列。因此，將ISO14000系列標準作為制定我國環(huán)境審計準則的藍本是必要的，而且是可行的。

（2）以我國的審計法規(guī)、常規(guī)審計準則和環(huán)境保護方面的法律法規(guī)為依據(jù)。要建立有中國特色的環(huán)境審計準則，就要依據(jù)我國的法律法規(guī)和準則制度，包括《審計法》、《注冊會計師法》、獨立審計準則、國家審計準則、內(nèi)部審計準則等審計方面的法律規(guī)范，和《環(huán)境保護法》、《大氣污染防治法》、《環(huán)境保護標準管理辦法》、《水污染物排放許可證管理辦法》等環(huán)境保護方面的法律法規(guī)，以及與環(huán)境保護有關(guān)的地方性規(guī)定等。

2.環(huán)境審計準則體系的框架。

環(huán)境審計準則體系應(yīng)包括兩個層次：

（1）第一層次為環(huán)境審計基本準則，包括環(huán)境審計主體特殊的道德要求、專業(yè)勝任能力及其培訓要求。環(huán)境審計基本準則的制定可考慮ISO14012中對環(huán)境審計人員專業(yè)勝任能力和培訓方面的規(guī)定。

（2）第二層次為環(huán)境審計具體準則，包括國家環(huán)境審計準則、注冊會計師環(huán)境審計準則和內(nèi)部環(huán)境審計準則。

雖然目前國家政府在我國的環(huán)境審計中處于主導地位，但由于環(huán)境審計領(lǐng)域?qū)挕⑷蝿?wù)重、要求高，注冊會計師和內(nèi)部審計師的參與已成為環(huán)境審計發(fā)展的必然趨勢。

根據(jù)各自不同的環(huán)境審計要求，國家環(huán)境審計準則、注冊會計師環(huán)境審計準則和內(nèi)部環(huán)境審計準則分別包括以下內(nèi)容：①各自的環(huán)境審計責任和范圍；②各自的環(huán)境審計程序和方法；③環(huán)境審計報告的語言表達方式和格式；④環(huán)境審計意見類型。值得說明的是，在環(huán)境審計準則中不應(yīng)重復與常規(guī)審計準則相同的內(nèi)容，而僅包括環(huán)境審計對審計主體的特殊要求。

3.環(huán)境審計準則在現(xiàn)有審計準則體系中的定位。

我國現(xiàn)有審計準則體系有三大分支：獨立審計準則、國家審計準則和內(nèi)部審計準則。筆者認為，作為審計領(lǐng)域的拓展，環(huán)境審計準則的加入不應(yīng)改變現(xiàn)有審計準則體系，應(yīng)將環(huán)境審計準則融合到三大分支中，作為審計準則體系的補充。具體設(shè)想是：

（1）環(huán)境審計基本準則應(yīng)作為對三大環(huán)境審計主體的統(tǒng)一要求，分別寫進獨立審計基本準則、國家審計基本準則和內(nèi)部審計基本準則中。

（2）注冊會計師環(huán)境審計準則應(yīng)以獨立審計準則、ISO14000系列標準及相關(guān)環(huán)境法律法規(guī)為依據(jù)，以《獨立審計實務(wù)公告-環(huán)境審計》的形式制定，使其作為獨立審計準則體系下的一個分支。

篇(2)

我國第一批獨立審計準則于1995年12月正式頒布并于1996年1月1日起施行。到2002年3月止，中國先后制定了五批獨立準則。包括獨立審計準則序言、獨立審計基本準則及三個相關(guān)基本準則（即職業(yè)道德基本準則、質(zhì)量控制基本準則和后續(xù)教育基本準則）、27項具體準則、10項實務(wù)公告和4個職業(yè)規(guī)范指南，累計46個項目，中國已初步建立了獨立審計準則體系。

日本的獨立審計準則稱為《一般公認審計準則》，是1964年日本經(jīng)濟安定部以美國會計師協(xié)會1947年10月版的《審計準則草案》為藍本制定的。該準則幾經(jīng)修訂，已成為日本職業(yè)會計師從事審計工作所必須遵循的行為準則。它主要包括審計準則、審計實施準則和審計報告準則三部分，分別對公認會計士任職能力、職業(yè)行為、基本審計程序及審計報告進行了規(guī)范。

二、中日獨立審計準則的比較

中國與日本同為東亞重要的國家，由于兩國間文化交流歷史悠久，兩國在審計準則方面存有許多共性的內(nèi)容。但與日本一般公認審計準則相比，我國獨立審計準則在強調(diào)與國際慣例接軌的同時，突出了中國國情，既推動了中國CPA走向國際經(jīng)濟大舞臺，又著眼于解決國內(nèi)審計實踐中存在的問題，具有科學性。權(quán)威性、實用性等特點，所以二者又不可避免地存在著差異。本文將從以下五個方面對中日獨立審計準則的異同進行比較分析：

1.制定機構(gòu)的比較

日本的民間審計準則是由日本大藏省所屬的企業(yè)會計審議會制定和，屬于政府部門規(guī)章的范疇，從而使日本的審計準則具有官方制定的特點。日本的企業(yè)會計審議會是大藏省下屬證券局的一個機構(gòu)，也是負責制定會計準則的惟一機構(gòu)。它的前身是企業(yè)會計制度對策調(diào)查會，其成員包括公認會計師、企業(yè)家、證券交易所的代表、學者和政府官員。1953年該調(diào)查會移交大藏省，改名為“企業(yè)會計基準審議會”，后又改名為“企業(yè)會計審議會”，它是一個權(quán)威性很高的機構(gòu)，因此其負責制定的審計準則權(quán)威性高、約束力強。

我國獨立審計準則是由中國注冊會計師協(xié)會成立的獨立審計準則組負責制定的，獨立審計準則組的成員由注冊會計師協(xié)會、會計師事務(wù)所和科研院校方面的專家組成。在審計準則制定方面，中國注冊會計師協(xié)會要依法接受財政部和審計署的監(jiān)督和指導，因此我國獨立審計準則較多的體現(xiàn)了政府的意志。同時由于我國獨立審計準則的頒布機構(gòu)是財政部，從而又使其具有政府規(guī)范的性質(zhì)，這無疑賦予了審計準則很高的權(quán)威性和很強的約束力。

2.制定目標的比較

日本審計準則的制定屬于國家管理主導型，其審計準則的制定目標主要有三個：

（1）滿足政府稅務(wù)部門的要求；

（2）規(guī)范審計職業(yè)行為，保證審計質(zhì)量；

（3）分清責任，維護審計人員的正當權(quán)益。

我國獨立審計準則的制定目標有四個：

（1）建立注冊會計師執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)的權(quán)威性標準，規(guī)范注冊會計師的職業(yè)行為，促使注冊會計師恪守獨立、客觀、公正的基本原則，有效發(fā)揮其簽證與服務(wù)作用；

（2）促使各會計師事務(wù)所和注冊會計師按照統(tǒng)一的職業(yè)標準執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)水平；

（3）明確注冊會計師的職業(yè)責任，維護公共利益，保護投資者和其他利害關(guān)系人的權(quán)益，促進社會主義市場經(jīng)濟的健康發(fā)展；

（4）建立與國際審計準則相銜接的中國注冊會計師職業(yè)準則，使中國注冊會計師按照國際通行的職業(yè)標準執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)。

3.基本框架的比較

中日兩國獨立審計準則的制定都深受美國公認審計準則的影響。首先是審計基本準則都是三段式。日本審計準則分為一般準則、實施準則和報告準則三部分。我國獨立審計基本準則包括一般準則、外勤準則與報告準則三部分。其次是兩國審計準則體系都呈現(xiàn)明顯的層次性。日本的民間審計準則體系分為兩個層次：一是《審計準則》；二是《審計實施準則》和《審計報告準則》，其中審計準則是核心和精髓，而后者則進一步具體規(guī)定了實施要點，明確了審計人員的任務(wù)、工作范圍、審計程序和對審計報告的具體要求，對審計準則作了更深層次的規(guī)范。我國的獨立審計準則由獨立審計基本準則、獨立審計具體準則與獨立審計實務(wù)報告、職業(yè)規(guī)范指南三個層次組成。其中基本準則是總綱，是對CPA的資格條件和職業(yè)行為的基本規(guī)范，是制定獨立審計具體準則和獨立審計實務(wù)公告及職業(yè)規(guī)范指南的基本依據(jù)；獨立審計具體準則和獨立審計實務(wù)公告分別是對CPA執(zhí)行各項獨立審計業(yè)務(wù)、出具審計報告和執(zhí)行各項特殊目的、特殊行業(yè)、特殊性質(zhì)審計業(yè)務(wù)的具體規(guī)范；職業(yè)規(guī)范指南則對前兩個層次進行解釋和補充說明，為CPA執(zhí)行各項審計業(yè)務(wù)提供可操作性的指導意見，各層次之間互相配合、相互依托，形成了具有中國特色的獨立審計準則體系的基本框架。

4.法律效力的比較

日本大藏省授權(quán)企業(yè)會計審議會制定審計準則，所以審計準則實質(zhì)上是由大藏省負責的，這就賦予了審計準則很強的法律效力。日本沒有像美國那樣通過“審計準則說明”來對審計準則進行解釋，而是考慮到本國審計慣例還未充分建立，另外制定了《審計實施準則》和《審計報告準則》，作為對十條準則更深層次的規(guī)范，它們和《審計準則》具有同樣的權(quán)威性和較強的約束力，因此在審計工作中這三部分都必須嚴格執(zhí)行。

我國獨立審計準則體系分為三個層次，前兩個層次即獨立審計基本準則、獨立審計具體準則和實務(wù)報告，它是由財政部頒布實施的，從權(quán)威性上講，屬于法定要求，只要注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，對外出具審計報告，就必須遵照執(zhí)行；而職業(yè)規(guī)范指南是依據(jù)第

一、第二層次的準則制定的，是對前兩個層次的解釋和說明，為注冊會計師執(zhí)行各項審計業(yè)務(wù)、出具審計報告提供可操作的指導性意見，它是由中國注冊會計師協(xié)會頒發(fā)實施的，突出的是可操作性，因而不具有強制性的約束力，注冊會計師應(yīng)當參照執(zhí)行。

5.適用范圍的比較

日本的審計準則只適用于依據(jù)《證券交易法》進行的注冊會計師審計業(yè)務(wù)，公認會計士根據(jù)《商法》進行的審計業(yè)務(wù)不受該準則的制約；而我國獨立審計準則具有廣泛的適用性：

（1）注冊會計師執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)的全過程，《獨立審計準則》都適用。

（2）無論被審計單位是否以營利為目的，也不論其規(guī)模大小和法定組織形式如何，只要注冊會計師進行的是以發(fā)表審計意見為目的的審計，都應(yīng)當執(zhí)行《獨立審計準則》。

三、啟示及建議

1.關(guān)于獨立審計準則的可操作性問題

我國已初步建立起了獨立審計準則體系，但它對某些內(nèi)容只做了原則性的規(guī)定，注冊會計師執(zhí)業(yè)時更多地需要進行職業(yè)判斷。有的注冊會計師認為，若能夠?qū)徲嬶L險、重要性水平等進行量化，獨立審計準則的可操作性會大大增強。國外也存在著這樣一種觀點，認為獨立審計準則應(yīng)當具有較強的可操作性，能把某些職業(yè)判斷轉(zhuǎn)為定量指標。然而這是很難行通的。那么該如何提高獨立審計準則的可操作性呢？在美國采取的是制定審計指南，出版行業(yè)出版物；而在我國，由于獨立審計準則是由中國注冊會計師協(xié)會擬訂、經(jīng)財政部批準施行，屬于部門規(guī)章，具有法定地位。鑒于此，其內(nèi)容應(yīng)當簡明扼要，可操作性問題可以通過制定審計指南予以解決。

2.關(guān)于獨立審計準則的貫徹實施問題

篇(3)

討論注冊會計師法律責任認定依據(jù)的前提是明確會計責任和審計責任，目前這一問題只是在《獨立審計準則》中提到，但《獨立審計準則》屬于行業(yè)準則，法律效力低，且在實際訴訟時，律師、法官往往對注冊會計師執(zhí)業(yè)特點和行業(yè)準則不甚熟悉，對審計固有的局限性不夠理解，導致法官作出的判決往往對注冊會計師不利。筆者認為，應(yīng)在《注冊會計師法》中明確會計責任和審計責任，使社會各界認識到：建立健全內(nèi)部控制，保護資產(chǎn)的安全、完整，保護會計資料的真實、合法、完整是被審計單位的會計責任；而審計責任是指注冊會計師按照獨立審計準則的要求出具審計報告，保證審計報告的真實性、合法性。注冊會計師審計的目的在于通過其審計，對被審單位會計報表的可靠程度作出合理保證，而非百分之百的保證。注冊會計師只應(yīng)對審計報告的真實性、合法性負責，不應(yīng)承擔被審計單位的會計責任。如果注冊會計師沒有盡到合理注意的義務(wù)，工作粗疏，不能查出被審計單位會計資料中存在的明顯的、重大的錯誤或舞弊等違法行為，發(fā)表了不恰當?shù)膶徲嬕庖?，給根據(jù)該會計報表信息決策者造成了損失，則應(yīng)承擔相應(yīng)的法律責任。

對審計報告的真實性問題，注冊會計師與法律界的認識不一致。法律界認為，只要注冊會計師出具的報告與實際不符，就是不真實的審計報告。這是法律界對注冊會計師執(zhí)業(yè)的一種苛求。我們要通過與法律界的交流和溝通，通過宣傳《注冊會計師法》和《獨立審計準則》，使他們認識到：注冊會計師審計是抽樣審計，即使嚴格按照審計準則執(zhí)業(yè)，也很難保證其出具的報告與實際完全一致。也就是說，審計報告的真實性與合法性只表明注冊會計師審計的范圍、依據(jù)以及實施的程序的真實合法性，并不代表被審計會計報表的全部事項都是真實的與合法的，法律界不能將審計報告與事實不符的責任全部歸咎于注冊會計師。這一問題說明，應(yīng)當修訂《注冊會計師法》或制定《注冊會計師法實施細則》，在明確會計責任和審計責任的同時，對審計報告的真實性作出定義，明確審計報告的真實性是指審計報告應(yīng)如實反映注冊會計師的審計范圍、審計依據(jù)、已實施的審計程序和應(yīng)發(fā)表的審計意見。

對于注冊會計師法律責任的認定，應(yīng)該有一個合理的可操作的程序和法定的鑒定機構(gòu)，一方面也有利于保護委托人和其它利益關(guān)系人的合法權(quán)益，另一方面也有利于正確界定注冊會計師的法律責任，起到懲戒或保護注冊會計師的作用。目前，由于沒有這樣的法定鑒定機構(gòu)和操作程序，因而往往會出現(xiàn)司法部門對注冊會計師的判罰過重的傾向，如有的地區(qū)司法部門甚至在案件沒有定論以前，就對涉案的注冊會計師進行拘留；對“皮包公司”追究責任時，只追究為其驗資的注冊會計師的責任，不追究虛假出資者或銀行為驗資出具虛假資金證明的責任；一些公司的改制或購并，有關(guān)部門先定下調(diào)子，要求注冊會計師按定下的調(diào)子出報告，但一旦發(fā)生法律責任，只追究注冊會計師報告失實的責任，等等。這種情況對于會計市場的發(fā)育是十分不利的。涉及注冊會計師法律責任的案件是一種特殊案件，這里面既涉及法律問題，也涉及專業(yè)技術(shù)和審計理論問題，司法部門應(yīng)充分聽取專業(yè)組織或?qū)I(yè)人員的意見，正確界定法律責任。所以，追究注冊會計師、會計師事務(wù)所的法律責任應(yīng)有法定的鑒定機構(gòu)和法定程序。我以為，其要點可以是：

1.通過修改《注冊會計師法》，依法在中國注冊會計師協(xié)會和省、自治區(qū)、直轄市注冊會計師協(xié)會設(shè)立注冊會計師法律責任鑒定委員會，由法律專家及精通注冊會計師業(yè)務(wù)的專家、學者擔任委員，依據(jù)《注冊會計師法》、《獨立審計準則》的規(guī)定，界定注冊會計師、事務(wù)所是否應(yīng)當承擔法律責任。

2.省、自治區(qū)、直轄市注冊會計師協(xié)會根據(jù)鑒定委員會的界定結(jié)論進行處理。

3.注冊會計師、事務(wù)所或其他利害關(guān)系人如果對省、自治區(qū)、直轄市注冊會計師法律責任鑒定委員會的界定結(jié)論有異議，可向中國注冊會計師法律責任鑒定委員會申請復議。

篇(4)

【關(guān)鍵詞】 審計收費； 新審計準則； 實證分析

一、問題的提出

審計收費一直是審計市場研究的熱點問題之一。對于實務(wù)界，審計收費研究有助于理解審計收費的決定因素，從而為制定市場發(fā)展策略提供指導。對于政府監(jiān)管者，審計收費研究有助于加深對審計市場特性的理解，洞察審計市場主體的策略，從而為制定科學的監(jiān)管措施提供理論依據(jù)。

從2007年1月1日開始，新審計準則開始生效。從理論上看，新準則與原準則相比增加了審計程序而導致會計師事務(wù)所審計成本的增加，相應(yīng)地應(yīng)提高審計收費。但實際上，審計收費是否得以相應(yīng)的提高呢？本文擬對上述問題進行實證檢驗和分析。

二、理論分析：新審計準則的實施對審計收費的影響

審計收費由審計成本與利潤組成。審計成本又由審計生產(chǎn)成本和將來可能存在的損失組成。審計生產(chǎn)成本是指在具體審計過程中發(fā)生的成本，包括審計的外勤成本和內(nèi)部整理復核實施成本。將來可能存在的損失，是指因注冊會計師出具的審計報告可能發(fā)生的訴訟損失。

（一）新審計準則審計程序的變化

新審計準則的立足點在于要求注冊會計師從更高層次上把握重大錯報風險，它要求注冊會計師必須了解被審計單位及其環(huán)境的變化（包括內(nèi)部控制），以充分識別和評估會計報表重大錯報風險，并針對評估的重大錯報風險，設(shè)計和實施控制測試和實質(zhì)性測試。與舊審計準則相比，新審計準則在審計程序方面的重大變化，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：注冊會計師應(yīng)加強對審計單位及其環(huán)境的了解；為了實現(xiàn)評估重大錯報風險目的所實施的審計程序稱為風險評估程序。新審計準則要求注冊會計師在審計的所有階段，實施風險評估程序；注冊會計師應(yīng)當將識別和評估的風險與實施的審計程序掛鉤；注冊會計師應(yīng)針對重大的各項交易、賬戶余額、列報和披露實施實質(zhì)性測試程序；注冊會計師應(yīng)將識別、評估和應(yīng)對風險的關(guān)鍵程序形成審計工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責任。

（二）新審計準則的實施對審計成本的影響

通過分析可以看出，實施新審計準則會導致審計成本的增加，主要原因如下：

1.新審計準則的實施增加了事務(wù)所審計工作的直接成本

新準則要求審計的起點由原準則的了解評價企業(yè)內(nèi)部控制，前移和擴大到評估企業(yè)重大錯報風險，不僅要求實施風險評估程序、對企業(yè)的固有風險和控制風險進行評估，還要對企業(yè)所處的行業(yè)大環(huán)境、企業(yè)戰(zhàn)略進行分析評價。從收集資料、整理資料到分析評估，再到建立恰當?shù)臄?shù)學模型進行風險量化，都要花費審計人員相當?shù)臅r間，增加了審計項目的直接成本。

2.新審計準則的實施引起管理成本的增加

作為一種適應(yīng)知識經(jīng)濟時代的新的審計模式，新審計準則不僅要求注冊會計師具備扎實的專業(yè)基礎(chǔ)、專業(yè)判斷能力以及管理、數(shù)理統(tǒng)計等多方面的知識，還需要有較高的風險識別能力和分析能力。因此實施新審計準則需要更多有經(jīng)驗的合伙人及高級審計人員的參與，并對其提供相關(guān)知識的培訓，這會導致人力成本增加，也會相應(yīng)地增加審計的總成本。所以從理論上講，新審計準則的實施，導致會計師事務(wù)所審計成本的增加而理應(yīng)帶來審計收費的提高。

三、研究設(shè)計

（一）研究思路

國內(nèi)會計師事務(wù)所現(xiàn)行的審計收費標準是按財政部門規(guī)定的指導價（最低價），以資產(chǎn)總額作為收費的依據(jù)。以深圳地區(qū)年度會計報表審計收費標準為例：資產(chǎn)總額100萬元以下的最低收費額4 000元；資產(chǎn)總額101-500萬元的最低收費額6 000元；資產(chǎn)總額501-1000萬元的最低收費額8 000元；資產(chǎn)總額1 001-3 000萬元的最低收費額10 000元；資產(chǎn)總額3001-5000萬元的最低收費額20 000元；資產(chǎn)總額5 001-7 000萬元的最低收費額30 000元。

為了分析2005年-2006年審計收費有無增長，本文的研究思路如下：

第一步：根據(jù)2005年的審計費用和2005年的資產(chǎn)總額推導出審計費用和資產(chǎn)總額關(guān)系的回歸方程。

第二步：利用上述回歸方程和2006年的資產(chǎn)總額計算出2006年的預計審計收費。

第三步：將2006年預計的審計收費與實際的審計收費進行顯著性檢驗（如果沒有顯著性差異則證明審計費用并無增加）。

（二）數(shù)據(jù)來源和樣本構(gòu)成

本文研究所需的樣本全部取自深滬兩市A股上市公司2005年和2006年年報。在選取樣本時，本文剔除了2005或2006年未公布年度審計費用的上市公司，剔除了所公布的審計費用中含上年度審計費用、含驗資等特殊服務(wù)費用和差旅費補助另算的上市公司和境內(nèi)境外審計費用沒有分開的上市公司以及資產(chǎn)負債率等指標具有特殊性的銀行類上市公司。審計費用計量單位為萬元。最后得到了有效樣本101個，現(xiàn)采用SPSS統(tǒng)計包軟件對兩個年度的審計費用進行描述性統(tǒng)計，結(jié)果如表1。

（三）實證結(jié)果

本文利用SPSS12.0統(tǒng)計軟件對2005年的審計收費和資產(chǎn)總額進行分析，用曲線回歸方程對樣本數(shù)據(jù)進行擬合，根據(jù)點的分布，得到三次方曲線與數(shù)據(jù)的擬合較好（見圖1）：

F=b0+b1×X+b2×X2+b3×X3

其中，X為資產(chǎn)總額；F為審計收費

從表2可以看出，本文的審計收費方程整體上還是高度顯著的（F=170.84，P=0.000），其解釋能力也較強，樣本測定系數(shù)R2為0.841。

將各上市公司2006年的資產(chǎn)總額代入上面的方程式，計算出2006年各公司的預計審計收費，與2006年的實際收費比較，其描述性統(tǒng)計如表3。

對2006年的預計審計收費與實際審計收費進行顯著性檢驗，其結(jié)果如表4。

由此可見，T=-1.242，P>0.05，差異不顯著，即2006年的預計審計收費與實際審計收費不具有顯著性差異。也就是說，對2006年年報的審計并未由于新審計準則的實施而相應(yīng)地提高審計收費。

四、研究結(jié)論

通過以上實證分析表明，新審計準則實施后審計收費并未提高，這與理論上的分析不符。筆者認為，之所以會出現(xiàn)這種情況，是由于以下兩個方面的原因：

（一）在實務(wù)中新審計準則并未嚴格執(zhí)行

相當部分的會計師事務(wù)所在2007年的執(zhí)業(yè)中根本沒有遵循新執(zhí)業(yè)準則所倡導的風險導向?qū)徲嬂砟?，沒有執(zhí)行風險導向?qū)徲嫵绦?，仍然按照老審計準則的要求執(zhí)業(yè)。即使有部分注冊會計師執(zhí)行了新的風險導向?qū)徲嫓蕜t，但其大多數(shù)僅是套用了或多或少的幾張風險導向?qū)徲嫷墓ぷ鞯赘?，實際上并沒有真正貫徹風險導向?qū)徲嬂砟?，沒有真正實施風險導向?qū)徲嫵绦颍鶎嵤┑娘L險導向?qū)徲嫵绦蚺c其后的進一步審計程序毫無關(guān)聯(lián)，不具有利用風險評估來導向?qū)徲嫷淖饔茫瑑H是為了表示其執(zhí)行了風險導向?qū)徲嫓蕜t走形式而已。其一，新審計準則本身執(zhí)行難度大。新審計準則在借鑒國際審計準則時，有一個原則即為了保持與國際準則的趨同，不敢隨便改變國際準則的意思，有相當一部分準則條款進行直譯，所以理解起來比較吃力，且新準則及其指南過于理論和原則，不具有可操作性，中注協(xié)至今仍未能出臺新準則的工作底稿指南，使得注冊會計師缺少具有指導性、可操縱性和理論聯(lián)系實際的實務(wù)類教材，從而不知究竟應(yīng)如何規(guī)范操作。其二，條件不成熟。我國注冊會計師執(zhí)行風險導向?qū)徲嫓蕜t是倉促上陣。實際上，我國目前還沒有完全具備執(zhí)行新的風險導向?qū)徲嫓蕜t的前提和條件，如注冊會計師的綜合素質(zhì)、被審計單位的經(jīng)營管理水平、管理現(xiàn)狀及財務(wù)會計的核算基礎(chǔ)（特別是中小企業(yè)）等。

（二）在競爭激烈的審計市場中提高收費是不可行的

盡管審計項目的契約是自由的，但事實上客戶擁有對會計師事務(wù)所聘用、續(xù)聘、決定審計費用水平的控制權(quán)，由于我國會計市場發(fā)展不成熟，市場供大于求，會計師事務(wù)所數(shù)目眾多但是規(guī)模較小。在這種情況下會計師事務(wù)所受自身經(jīng)濟利益的驅(qū)動，為了拉生意或者保住生意而不能提高審計收費，有的甚至降低收費。

【參考文獻】

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[2] 李爽，吳溪. 審計定價研究：中國證券市場的初步證據(jù). 北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2004.

篇(5)

[論文摘要]：注冊會計師法律責任問題是當前社會廣泛關(guān)注的問題，也是當前我國司法界處理有關(guān)糾紛的難題，直接關(guān)乎我國注冊會計師行業(yè)和我國經(jīng)濟的發(fā)展。但是，在此方面卻存在著一些問題，待加以解決

一、我國注冊會計師法律責任存在的問題

(一)法制建設(shè)滯后

隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展．社會經(jīng)濟領(lǐng)域?qū)霈F(xiàn)許多新的問題、新的現(xiàn)象，然而柑應(yīng)的法規(guī)卻遲遲不能出臺。1993年修訂的《會計法》和制定的《注冊會計師法》也已經(jīng)遠遠落后于形勢至于具體的條例建設(shè)滯后現(xiàn)象比比皆足。比如企業(yè)之間的資金拆借問題，按現(xiàn)行有效法規(guī)．即1998年的《現(xiàn)金管理暫行條倒》、1996年的《貸款通則》等規(guī)定，企業(yè)之間不得互相拆借資金，如因互相拆借引起的訴訟．法院勢必判其為無效合同然而，在實際經(jīng)濟生活中，企業(yè)之間的借貸已十分普遍，難以禁止。

(二)法律條文不明晰、彈性大

1法律用語模糊：有關(guān)法律法規(guī)中均提及“情節(jié)嚴重”，但什么足“情節(jié)嚴重”，卻沒有一個明確的標準，那么，執(zhí)法者如何來把握“情節(jié)嚴重”這個度呢?

2．法律責任主體不明確。如何明確改制前后民事責任的承擔主體是一個難題。而我國現(xiàn)存的法律法規(guī)僅規(guī)定由會計師事務(wù)所承擔民事賠償責任，未涉及注冊會計師民事責任的承擔問題。

3．處罰尺度不一，缺乏可操作的剛性標準。各個法律條文的規(guī)定不統(tǒng)一，相關(guān)法規(guī)對同一問題的規(guī)定存在矛盾。例如《注冊會計師法》第39條規(guī)定：“會計師事務(wù)所違反本法第二十條、二十一條規(guī)定，由省級以上人民政府財政部門給予警告、沒收違法所得，可以并處違法所得1倍以上5倍以下的罰款；情節(jié)嚴重的，并可以由省級以上的人民政府財政部門暫停其經(jīng)營業(yè)務(wù)或者予以撤銷”；而在《公司法》中規(guī)定：“承擔資產(chǎn)評估、驗資或者驗證的機構(gòu)因過失提供有重大遺漏的報告的，責令改正，情節(jié)嚴重的，處以所得收入1倍以上3倍以下的罰款”；在《股票發(fā)行與交易暫行管理條例》中的處罰為3萬元以上3O萬元以下。這就造成一個問題，執(zhí)法依據(jù)是本著“從嚴”的原則，還是一法為主兼顧其他呢?這使得執(zhí)法工作具有一定的靈活性，但是，由于缺少相當?shù)某叨?，勢必造成不同?zhí)法者對同一違法行為的處罰不同。

(三)注冊會計師承擔法律責任的前提條件不夠清晰

從法律的角度上講，注冊會計師承擔法律責任是以其有違法行為為前提條件的。注冊會計師承擔法律責任須同時具備四個構(gòu)成要件：第一，違法行為的主體為注冊會計師及注冊會計師事務(wù)所；第二，注冊會計師在主觀上有故意或過失的心態(tài)；第三，注冊會計師在客觀上違反《注冊會計師法》等法律法規(guī)，結(jié)果侵害了利害關(guān)系人的合法權(quán)益，造成了實質(zhì)性的侵害；第四，損害事實與違法行為之間存在因果關(guān)系。審計報告作為注冊會計師行為的一種結(jié)果，評價其真實性、探究其偏頗的原因，是一個專業(yè)性很強的問題，絕不能簡單地以出具“虛假的審計報告”這樣的標準來判別注冊會計師的法律責任。因此，目前一些執(zhí)法部門僅憑審計報告真?zhèn)螌ψ詴嫀熯M行判決，是不公正的。只有同時具備以上四個條件時，注冊會計師承擔法律責任才成為現(xiàn)實。

(四)法律界和會計界的諸多認識不一致

1．何謂虛假報告。無論是驗資報告還是審計報告，以什么標準來評判其虛假與否，法律界和社會公眾認為只要報告的結(jié)論與實際不符，就應(yīng)定性為虛假報告。在司法實踐中常以此來判斷注冊會計師的法律責任。而會計職業(yè)界則認為，只要報告的出具遵循了獨立審計準則，就不應(yīng)將其定性為虛假報告。只有在注冊會計師行為有過錯的情況下，才應(yīng)承擔相應(yīng)的法律責任。但是，目前社會公眾很難理解注冊會計師職業(yè)的特殊性，無法區(qū)別會計責任與法律責任，混淆了經(jīng)營失敗與審計失敗。

2．法律界所要求的“真實性”與會計界所主張的“真實性”有偏差。法律界所要求的“真實性”是指“內(nèi)容的真實”與“結(jié)果的真實”，而會計界所強調(diào)的“真實性”是指“程序的真實”與“過程的真實”。

3．獨立審計準則的作用。法律界認為，獨立審計準則是一種行業(yè)規(guī)范，不能將其作為注冊會計師規(guī)避法律責任的依據(jù)，判斷審計報告的真實性、合法性，不能僅僅依據(jù)審計準則。而會計界普遍認為，注冊會計師法律責任界定的依據(jù)應(yīng)當是《中國注冊會計師獨立審計準則》，依據(jù)審計準則和注冊會計師職業(yè)規(guī)范做出的報告，盡管其可能同實際情況有不相符合之處，但它也是真實的，而不是虛假的。在法律訴訟中，法律界認為應(yīng)以當事人在執(zhí)業(yè)中是否有過錯來判斷其應(yīng)不應(yīng)該承擔法律責任；而會計界往往認為應(yīng)以會計師事務(wù)所或注冊會計師在執(zhí)業(yè)中是否遵循獨立審計準則作為解脫其法律責任的依據(jù)，這使得雙方在訴訟過程當中容易各執(zhí)一詞，產(chǎn)生矛盾。

二、我國注冊會計師法律責任存在問題之解決對策

(一)完善有關(guān)注冊會計師方面的法律

筆者認為，應(yīng)當根據(jù)社會經(jīng)濟的發(fā)展變化修訂《中華人民共和國注冊會計師法》的有關(guān)條款。如《中華人民共和國注冊會計師法》第42條規(guī)定：“會計師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當依法承擔賠償責任?！蹦壳?，許多涉及注冊會計師的案件絕大多數(shù)也是按此判決的。筆者認為這不是很合理，因為注冊會計師在執(zhí)行業(yè)務(wù)時絕大多數(shù)采用審計抽樣的審計手段，這種審計方法決定了注冊會計師的審計結(jié)論是相對的而非絕對的，即注冊會計師在報告中反映被審計單位的會計報表或?qū)忩炠Y料“在重大方面”是否“公允地反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及資金變動情況”。注冊會計師在執(zhí)行業(yè)務(wù)時，對委托人的委托目的，也就是報告的使用目的有所側(cè)重，查錯糾弊并非注冊會計師的主要責任(專項審計例外)。根據(jù)注冊會計師職業(yè)的特殊性，《中華人民共和國注冊會計師法》及相關(guān)法律中有關(guān)注冊會計師法律賠償責任的條款應(yīng)當明確規(guī)定，而不應(yīng)籠統(tǒng)規(guī)定為“依法承擔賠償責任”。

(二)建立注冊會計師法律責任的鑒定機構(gòu)

注冊會計師從事的是一個特殊的職業(yè)，其相應(yīng)的法律責任的鑒定必須由熟悉該行業(yè)的人士進行。而在我國，處理該類法律糾紛的法官大部分不是很了解會計知識，因而，盡快成立注冊會計師法律責任的專家鑒定委員會，建立注冊會計師法律責任的鑒定機構(gòu)已迫在眉睫。

目前，我國注冊會計師行政處罰的裁定和實施權(quán)歸屬于省級以上人民政府的財政部門，民事裁定和刑事裁定及其實施權(quán)歸屬于人民法院。但隨著市場經(jīng)濟向法制化方向發(fā)展，民事責任及刑事責任將成為注冊會計師法律責任的重要方式，而法院無疑將成為最終的裁判機構(gòu)。不過，當涉及的訴訟案件專業(yè)性很強、技術(shù)復雜程度很高的時候，法院將難以獨立對案件作出合理判定。例如，已認定一項會計信息是虛假的，但如何來界定這項會計信息的產(chǎn)生是故意的還是過失造成的，在對提供虛假會計信息人員量刑時，是非常重要的。前者不僅要承擔民事賠償責任，而且還要承擔刑事責任。因此，中國注冊會計師協(xié)會應(yīng)成立專家鑒定委員會，作為注冊會計師法律責任界定的權(quán)威機構(gòu)。該機構(gòu)出具的鑒定報告應(yīng)同法醫(yī)出具的鑒定報告一樣成為庭審的有力證據(jù)。在西方國家，司法機關(guān)在判決注冊會計師訴訟案件時，也常常主動參考行業(yè)自律機構(gòu)的意見，作為法律責任認定的重要依據(jù)。

(三)明確注冊會計師法律責任的認定程序

對于注冊會計師承擔法律責任的認定，建議采取以下程序來處理對注冊會計師的指控或訴訟：

1．委托人或第三者直接向司法部門起訴，司法部門在遇到復雜案件時，應(yīng)征詢專家鑒定委員會的意見，確定責任人應(yīng)承擔的民事責任或刑事責任，相關(guān)的行政責任由財政部門來確定。

2．其他部門，如審計署、稽查特派員總署、證監(jiān)會等，檢查發(fā)現(xiàn)注冊會計師違反法規(guī)的行為后，根據(jù)其行為的性質(zhì)，移交財政部門或司法機關(guān)作出相應(yīng)處理。

(四)確立獨立審計準則在司法實踐中的地位

審計準則是規(guī)范民間審計服務(wù)手段和技術(shù)方法的質(zhì)量標準，在西方注冊會計師行業(yè)的發(fā)展過程中，它逐漸成為法庭判定注冊會計師法律責任的重要依據(jù)。然而，我國的司法人員在審理注冊會計師法律責任案件時，主要還是依據(jù)一般的法律，對審計準則考慮較少。

實際上，我國獨立審計準則是國家財政部的，具有相當高的權(quán)威性和官方效力。如果注冊會計師沒有按獨立審計準則的要求去做，出具了虛假的審計報告，就應(yīng)當承擔相應(yīng)的法律責任。但如果注冊會計師嚴格遵循了獨立審計準則，僅僅因為審計結(jié)論在客觀上與實際不符，就需要承擔法律責任的話，顯然是不合理的。假如說獨立審計準則在規(guī)范注冊會計師審計行為時具有強制性，是必須嚴格遵守的法規(guī)，那么即使遵守了，該行為依然存在被判定為瀆職行為的可能性，注冊會計師勢必會陷入有法律約束卻無法律保障的困境。注冊會計師的審計并不是一種擔保，現(xiàn)有的專業(yè)標準只不過是在考慮成本效益的基礎(chǔ)上制定出的一種較為科學、合理的程序，并非絕對保證。對于那些內(nèi)外勾結(jié)、精心偽造的舞弊行為，注冊會計師是無能為力的。因此，獨立審計準則應(yīng)該成為我國司法界判定注冊會計師法律責任的重要依據(jù)。

篇(6)

論文摘要：隨著證券市場環(huán)境的逐步健全與完善，注冊會計師行業(yè)所面臨的法律風險與承擔的法律責任呈明顯上升趨勢。注冊會計師只有在所有重大問題上保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，只做自己能勝任的事，才能提高審計質(zhì)量，有效規(guī)避審計法律責任。

隨著我國證券市場的建立和完善、法制法規(guī)的健全與加強，公眾法律意識及其對注冊會計師的社會期望Et益提高，注冊會計師所面臨的風險與承擔的法律責任呈上升趨勢。我國對中介機構(gòu)(包括會計師事務(wù)所)的失誤已不再僅僅強調(diào)行政和刑事責任，而是加大了追究民事責任的力度；不僅對確知的信息使用者承擔民事責任，而且對不確定的投資人也要承擔民事責任。那么，如何認定注冊會計師法律責任?會計職業(yè)界怎樣將可能面臨的法律責任降低到最小?這些都是我們試圖解決的問題。

一、注冊會計癤法律責任的認定標準

注冊會計師的法律責任，按照承擔的內(nèi)容可以分為行政責任、民事責任和刑事責任三種形式。但關(guān)于注冊會計師法律責任的認定標準，到底是尊重“過程真實”(即審計過程遵循了獨立審計準則)，還是偏倚“結(jié)果真實”(即審計報告體現(xiàn)了法律標準)，會計界與法律界爭議頗多。

會計界認為，注冊會計師在執(zhí)業(yè)的過程中依據(jù)的執(zhí)業(yè)標準是《獨立審計準則》，相應(yīng)地遵守的法律法規(guī)應(yīng)該是《中華人民共和國注冊會計師法》、《中華人民共和國審計法》等法律法規(guī)。按照《獨立審計準則》等有關(guān)法律法規(guī)規(guī)定，注冊會計師是否承擔法律責任，關(guān)鍵在于注冊會計師是否有過失或欺詐行為，而判別注冊會計師是否有過失或欺詐行為的關(guān)鍵在于注冊會計師是否遵循了專業(yè)標準的要求執(zhí)業(yè)。只要在審計過程中嚴格遵循了審計準則，保持了必要的合理的職業(yè)謹慎，給予了必要的合理的職業(yè)關(guān)注，其出具的審計報告即具備了審計標準上的“真實性”，即使與實際不符，也無須承擔民事賠償責任。如果注冊會計師由于過錯即遵循獨立審計準則而出具了與事實不符的審計報告，則需承擔相應(yīng)的法律責任。由此可見，獨立審計準則成為認定是否承擔法律責任的標準。其理由是注冊會計師在審計成本的約束下，只承擔“合理的保證責任”，“公允地”發(fā)表意見，無法徹底避免或者消除審計結(jié)果的“虛假性”。

法律界認為，審計報告與事實不符即為虛假報告，其追求的是結(jié)果，而非過程。法律專家劉燕提出：“在法律界以及公眾看來，如果說只要注冊會計師的工作滿足了審計準則的‘真實性’要求，就不能認為其工作的結(jié)果是‘虛假’的，其邏輯是很荒唐的”。因為注冊會計師作為審核有關(guān)財經(jīng)信息的中介機構(gòu)，其工作成果(而非工作程序)與股東以及其他信息使用人的利益高度相關(guān)。公眾投資人進行投資決策的依據(jù)幾乎都來源于經(jīng)過注冊會計師審計、查驗后才披露的財務(wù)信息，因此，如果報告失真，公眾的利益通常都會受到損害。不論導致注冊會計師報告失真的原因是什么，對于公眾投資人來說都沒有意義，因為他們并不關(guān)注、也沒有能力來關(guān)注注冊會計師審計、查驗的過程，只能被動地接受注冊會計師提供的結(jié)論。

我們的觀點是，隨著會計界和法律界的相互不斷的對話，雙方都應(yīng)吸收對方的合理的意見，一方面要考慮大眾的需求，維護大眾的利益，另一方面也要考慮到審計事業(yè)在我國屬于剛剛發(fā)展起來的行業(yè)，需要培養(yǎng)和呵護的實情。從形式公正走向?qū)嵸|(zhì)公正。

獨立審計作為一種“公共合約”和“監(jiān)督經(jīng)營者對一般通用會計規(guī)則的遵守和對剩余的會計規(guī)則制定權(quán)的適當行使”的“外部權(quán)威”(謝德仁，1997)，可以理解為主要涉及審計委托人、審計人、經(jīng)營管理層和監(jiān)管機構(gòu)四方的契約。在審計人最初承接審計業(yè)務(wù)時所簽訂的審計業(yè)務(wù)約定書，即為此項契約行為的法律證明文件，也就是交易合同。用法律執(zhí)行合同所需的條件為：①交易雙方當事人事前簽訂的合同條款必須相當完備；②合同中規(guī)定的行為在事后不僅能被雙方當事人觀察到，而且能為第三方(法官)所見證。但在現(xiàn)實中，由于當事人的“有界理性”以及交易環(huán)境的不確定性，要預期所有未來可能發(fā)生的事情是非常困難的，寫出一個完備的合同就更難了；即使從理論上講一個完備的合同是可能的，但如果成本高，當事人也寧肯選擇不完備，留待以后根據(jù)情況不斷補充。同時，由于信息不對稱的存在，即使雙方都能觀察到的行為，要在法庭上證明也相當困難；由于當事人與法院的信息不對稱，使得許多交易合同不可能由法院來執(zhí)行。因此單純依靠法律來執(zhí)行合同，似乎有些力不從心。

基于此考慮，我們認為，獨立審計準則應(yīng)當具有其相對的法律地位，在司法實踐中具有重要的參考價值，但其不能成為注冊會計師免責的法定標準，而是將其納入法律既有的框架內(nèi)進行考量，如其符合“公共利益”，則成為注冊會計師免責的標準，否則，不能作為免責的標準。也就是說，注冊會計師遵循了獨立審計準則進行執(zhí)業(yè)，盡到了其應(yīng)有的注意義務(wù)，則即使審計報告與事實不符亦無須承擔法律責任；如果僅僅形式上符合審計準則的標準，而未盡到應(yīng)有的注意義務(wù)，即未達到審計準則的實質(zhì)性要求，則須承擔相應(yīng)的法律責任；而如果形式上未嚴格按照審計準則的要求執(zhí)業(yè)，但其有充分的理由表明已盡到了實質(zhì)上應(yīng)有的注意義務(wù)，則亦可免則。

二、注冊會計鼻法律責任的規(guī)蠢

鑒于日益加大的法律風險與法律責任壓力，注冊會計師必須從實質(zhì)上把握獨立審計準則的要旨，在所有重大問題上保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，只承擔自己能勝任的業(yè)務(wù)，提高專業(yè)判斷能力。

(一)提高審計質(zhì)量。有效規(guī)避注冊會計師審計法律責任最主要的對策是提高審計質(zhì)量。提供盡可能完善的審計報告

要做到這一點，就需要特別注意以下幾個方面：

1、會計師應(yīng)在審計中始終保持獨立性。審計獨立性是指注冊會計師不受那些削弱或縱是有合理的估計仍會削弱注冊會計師做出無偏審計決策能力的壓力及其他因素的影響(王躍堂、鐘蕾，2004)。獨立性是注冊會計師的“靈魂”，這是世界公認的基本要求。我國獨立審計準中也將此單獨列了出來：所謂的獨立性，包括形式上的獨立和實質(zhì)上的獨立兩個方面。實質(zhì)上的獨立是指注冊會計師與被審計單位之間不存在如曾在被審計單位任職后離職未滿兩年的、持有被審計單位有價證券等的利害關(guān)系；形式上的獨立是指注冊會計師必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨立于被審計單位的身份。只有在審計中始終保持審計獨立性，才能對審計質(zhì)量有基本的保證。

2、加強業(yè)務(wù)承接前對被審計單位基本情況的調(diào)查了解，降低法律風險。諸如對被審計單位管理當局品行、面臨壓力、被審計單位經(jīng)營情況與經(jīng)營風險、關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易等的調(diào)查了解都應(yīng)當是注冊會計師承接業(yè)務(wù)之前認真對待的工作。在這個過程中，通過與前任注冊會計師的溝通可以獲取有用的信息，注冊會計師應(yīng)特別注意加以利用，以防止管理當局購買會計政策或故意向注冊會計師隱瞞重要信息。

3、出具明晰的審計報告，減少不必要的誤解。近些年有不少事務(wù)所在審計完畢出具審計報告時經(jīng)常出具“不清潔”審計意見，比如用帶說明段的無保留意見審計報告，把問題藏在說明段中令使用者難以理解。這種行為一方面大大降低了審計報告的使用價值，另一方面也給會計師自身帶來了麻煩，因為如果信息使用者利用這一點提起訴訟，事務(wù)所即使不敗訴，為了應(yīng)付訴訟也要耗費較大的人力物力，不如用較確定的語言表明態(tài)度，也可避免無謂的糾紛。

4、實行會計師事務(wù)所的定期輪換制與同業(yè)互查制度。輪換制度主要考慮到長期接觸會使注冊會計師可能與客戶形成親密關(guān)系，并對熟悉的事物失去警覺和敏感能力，從而有損審計的獨立性。同業(yè)復查制度要求每個會計師事務(wù)所必須由另一合格的會計師事務(wù)所對其質(zhì)量控制系統(tǒng)的健全性及其執(zhí)行情況進行調(diào)查和評估，目的就是要借助業(yè)內(nèi)注冊會計師的技術(shù)和經(jīng)驗，對注冊會計師的審計質(zhì)量進行監(jiān)督。

(二)加強注冊會計師誠信建設(shè)．制定完善的審計法律法規(guī)．改革會計師事務(wù)所的組織形式。增強注冊會計師的風險意識

1、加強注冊會計師誠信建設(shè)。誠信就是誠實、守信，即以“己之誠實”換“他人之信任”。一個主體若長期誠實、守信，就形成了自己的信譽。誠實與信譽是兩個等價概念(王善平，2002)?！靶抛u的基礎(chǔ)是產(chǎn)權(quán)，產(chǎn)權(quán)制度的基本功能是給人們提供一個追求長期利益的穩(wěn)定期和重復博弈的規(guī)則”(張維迎，2002)。我國目前注冊會計師缺乏誠信的深層次原因是體制弊端與中介機構(gòu)功能的錯位。對于會計師事務(wù)所真正脫鉤的改革，政府的外部推動是第一位的，要建立中介機構(gòu)及其從業(yè)人員的信用體系，要讓嚴重違法的中介機構(gòu)及其從業(yè)人員從證券行業(yè)中徹底出局或者從此徹底喪失執(zhí)業(yè)資格。

篇(7)

[關(guān)鍵詞]審計準則；交易費用；制度變遷；均衡；非均衡

審計準則是經(jīng)權(quán)威機構(gòu)制定或認可的、用以明確審計主體資格、指導審計人員工作和評價審計工作質(zhì)量的專業(yè)規(guī)范。用經(jīng)濟學理論研究審計準則的制定和變遷是審計準則研究的重要組成部分。本文擬在總結(jié)有關(guān)審計準則制定和變遷的經(jīng)濟學分析觀點的基礎(chǔ)上，提出自己的看法。

一、審計準則制定與變遷經(jīng)濟學分析的典型觀點

（一）審計準則的制定：交易費用理論的解釋

根據(jù)新制度經(jīng)濟學理論，對于制度的需求是因為在當前狀態(tài)下，行為主體無法獲得潛在利益。國內(nèi)一些學者認為，審計準則能夠有效地降低審計業(yè)務(wù)中的交易費用，從而使利益相關(guān)者獲得由交易帶來的潛在收益。這主要表現(xiàn)在：

1.降低審計交易中的信息費用

在審計交易中，有關(guān)審計委托人不僅要了解關(guān)于審計主體的聲譽評價、業(yè)務(wù)能力的評價，還要了解他們遵守協(xié)議的意愿。獲取這些信息是要付出成本的，這些成本可稱為信息費用。[1]審計準則可以提供規(guī)范審計行為的基本標準，把不同方面的這些標準聯(lián)系起來有助于評價各個審計主體的聲譽，進而幫助委托人簡化決策程序，根據(jù)其潛在伙伴以往的行為方式去推斷自己未來最有可能的行為方式，從而產(chǎn)生對未來立場的合理預期。

2.降低審計交易中的權(quán)利界定費用

由于有限理性和契約的不完全性，在達成確定權(quán)利義務(wù)關(guān)系的協(xié)議后仍然面臨著權(quán)利的再度界定或進一步界定的問題。[2]審計準則能夠有效降低審計交易中的權(quán)利界定費用，雖然它并不能夠消除這一費用。首先，審計準則確立權(quán)利界定的基本原則。其次，審計準則直接確定審計主體權(quán)利的行使范圍。再次，審計準則為審計交易中的權(quán)利爭議提供了解決程序。在充斥著不確定性的環(huán)境中，具備有限理性特征的審計行為主體之間不可能簽訂一個能夠預測契約期內(nèi)所有可能事件的完全契約。審計準則確定了解決爭議的程序，從而使各方在不終止合同的情況下尋求爭議的合理解決。

3.降低審計中的監(jiān)督制裁費用

對于根據(jù)理性原則進行損益計算的審計主體而言，違反制度規(guī)則的凈收益必須超過由于這一行動而產(chǎn)生的凈成本。如果他們由于違反制度而受到制裁，那么他們就要把這種制裁帶來的損失納入到成本-收益分析中。

由于對聲譽的珍視，追求自身利益最大化的審計主體即使是在“短視的自利”要求與審計準則的要求不相一致時，也會遵守審計準則，履行與之相關(guān)的審計協(xié)議，從而可大大降低用于監(jiān)督制裁機會主義行為的費用。

（二）審計準則的變遷：制度變遷理論的解釋

國內(nèi)許多學者贊同采用制度變遷理論解釋審計準則的變遷。[3]從制度創(chuàng)新的動力源泉與條件來說，新制度經(jīng)濟學所提出的制度變遷理論認為，制度變遷的內(nèi)在動力是經(jīng)濟主體獲取最大的“潛在利潤”。制度變遷總的潛在收益大于變遷成本并不一定會導致制度創(chuàng)新，只有當制度變遷為權(quán)力集團帶來的潛在制度收益大于新制度的組織操作成本時，才是制度變遷產(chǎn)生的唯一途徑。[4]

制度變遷可分為兩種模式：一是誘致性變遷，二是強制性變遷。誘致性變遷是指審計準則的各需求主體從自身利益出發(fā)，對現(xiàn)存審計準則不滿意或者對新審計準則產(chǎn)生需求而發(fā)生的變遷；或者是指供給主體從其所代表的集團利益出發(fā)，當出現(xiàn)新的獲利機會時而發(fā)生的變遷。它具有漸進性、自發(fā)性、自主性的特征，完全可用成本收益比較模型和供求模型去解釋，創(chuàng)新者作為制度的供給者或生產(chǎn)者只不過是對制度需求的一種自然反應(yīng)和回應(yīng)。強制性變遷則是指現(xiàn)行審計準則的變更或替代不在于個人獲利機會的發(fā)生，而是通過政府命令或法律強制實行。它可以避免誘致性變遷過程中存在的外部性和搭便車問題，同時也可以有效降低變遷成本。

（三）對上述觀點的評價

1.優(yōu)勢分析

上述觀點的優(yōu)勢表現(xiàn)在以下六個方面：

（1）有助于從全新視角深化對審計準則的認識，提升審計準則研究的質(zhì)量和深度

上述各種觀點從不同的經(jīng)濟學視角闡述了審計準則的制定和變遷原因，使我們對審計準則的研究跳出了傳統(tǒng)的“就審計準則論審計準則”的局限性，突破了單一學科范圍的束縛，實現(xiàn)了跨學科、多角度觀察和分析的目的，找到新的切入點，為審計準則的制定和變遷提供新的理論依據(jù)，使對審計準則的研究上升到一個新的理論高度。

（2）揭示了交易費用與制度選擇的內(nèi)在聯(lián)系

交易費用理論指出，準則本身的設(shè)計、制定、實施與改革都是有成本的，進而指明對不同的制度、一種制度的不同設(shè)計，要不要建立相應(yīng)的制度、要不要變革以及如何變革制度，都需要與交易費用的高低結(jié)合考慮。[5]此外，在準則的制定權(quán)力安排方面，交易費用理論也深刻指明某一種安排方式在任何領(lǐng)域費用都最低的情況是不存在的。理論的安排方式是尋找政府與市場結(jié)合與協(xié)調(diào)的支點，并且這種支點在不同經(jīng)濟環(huán)境和經(jīng)濟體制下應(yīng)有所不同。

（3）揭示了交易費用與資源配置效率的內(nèi)在聯(lián)系交易費用理論深刻認識到現(xiàn)實世界是一個正交易費用世界，明確指出審計準則存在的必要性，即規(guī)范現(xiàn)實實務(wù)，確保信息質(zhì)量，維護產(chǎn)權(quán)利益，提高資源配置效率。

（4）借用了心理學的相關(guān)知識，使審計主體遵守審計準則的分析更加令人信服

交易費用理論在解釋審計主體會在違背原初始愿望——自身利益最大化的條件下依然遵守審計準則中包含了對個體心理的分析，實現(xiàn)了審計學、經(jīng)濟學和心理學的融會貫通，使分析更加具有人性化和說服力。

（5）指明了審計準則變遷的真正根源

制度變遷理論深刻揭示了審計準則的變遷是由其內(nèi)部存在的各種矛盾引發(fā)的，明確了只有當通過準則創(chuàng)新可能獲取的潛在利潤大于為獲取這種利潤而支付的成本時，準則創(chuàng)新才會發(fā)生，才導致準則的變遷。這一理論挖掘出審計準則變遷的真正根源所在。

（6）合理解釋現(xiàn)實中“次優(yōu)”制度被采納的原因

制度變遷理論分析了制度變遷和創(chuàng)新的難點或制約因素：（1）路徑依賴即現(xiàn)存制度安排的慣性特征；（2）創(chuàng)新的“時滯”，也就是說一方面現(xiàn)存制度安排限制了制度安排的演化范圍而且現(xiàn)存制度往往還有“殘值”；另一方面是說制度創(chuàng)新會導致復雜的利益調(diào)整，而且發(fā)明一個以前沒有的新制度需要時間和不斷摸索，同時人的有限理性、信息成本和意識形態(tài)等因素也會延緩制度創(chuàng)新；（3）創(chuàng)新者的認知局限；（4）創(chuàng)新制度的成本。由于這些因素的綜合作用導致了“次優(yōu)”方案被采納或者仍然維持原先的制度，而放棄了最優(yōu)的制度變遷。

2.上述觀點存在的不足

（1）交易費用理論的解釋缺乏現(xiàn)實基礎(chǔ)

第一，交易費用觀中準則的制定能夠降低監(jiān)督制裁費用的解釋，與我國實際不相符。我國目前審計信息質(zhì)量偏低，審計報告的使用者無法根據(jù)其作出正確的決策判斷，導致投資、決策存在盲目性；同時，國家的處罰力度不足，沒有實現(xiàn)有效的監(jiān)督和抑制作用，嚴重影響了我國的資本市場有效性，出現(xiàn)上市公司“圈錢”行為和“劣幣驅(qū)逐良幣”現(xiàn)象和大量國有資產(chǎn)的流失。

第二，降低權(quán)力界定費用的解釋同樣存在與實際不符的問題。我國目前的民間審計存在嚴重的權(quán)責不清現(xiàn)象，審計人員為能夠承接業(yè)務(wù)而順從被審計單位指令的不良現(xiàn)狀比比皆是，這顯然是與權(quán)力界定清晰的分析是矛盾的。國家審計機關(guān)人手少，任務(wù)重，導致審計組組長負責制難以真正實施，不能對審計報告的真實性負責，嚴重影響了審計報告的質(zhì)量。

（2）制度變遷理論無法明確解釋我國審計準則的變遷途徑

從制度變遷的途徑分析我國的準則修訂，我國的變動模式不能簡單的歸為任何一類。目前，我國的審計準則是由政府統(tǒng)一制定、頒布，形式上看來是強制性的制度變遷。但從其變遷的深層次考慮，隨著經(jīng)濟環(huán)境的變化，人們的意識形態(tài)和道德觀念發(fā)生了相應(yīng)的改革，必然要求制定新的制度準則，以實現(xiàn)經(jīng)濟利益格局的重新分配，從而促進制度變遷的發(fā)生。此外，我國審計準則在制定過程中會聽取和征求有關(guān)審計人員的意見和建議，其制定準則的過程在一定程度上是建立在民主之上的。因此，我國的審計準則的制定變遷現(xiàn)狀無法通過制度變遷理論得到完美解釋。

二、審計準則的非均衡理論解釋