序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇財務報告分析論文范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

財務報告關系到高級管理者所關注的許多問題，如公司戰(zhàn)略、與股東的關系、公司股價、股利政策及資本結構。由于信息不對稱，財務報告使用者很難獲得公司全面、準確的內(nèi)部信息，獲得信息的手段和渠道比較缺乏，分析公司財務報告就成為較佳的信息獲取手段。

一、注意閱讀審計報告

公布公司的財務報告通常會附有一份由審計人員出具的審計報告。審計報告是專業(yè)的注冊會計師根據(jù)獨立審計準則的要求，在完成預定的審計程序以后出具的對被審計單位財務報告表示意見的書面文件。它是對整個財務報告質(zhì)量高低的總體評價，一般有四種類型：無保留意見；保留意見；否定意見；拒絕發(fā)表審計意見。這四種意見中，后三種屬于不利意見，注冊會計師將對其提出不利意見的決定作出必要的說明。與財務報表一起的審計報告必須與報表一起閱讀。分析財務報告時，應當特別注意這些不利意見，盡量剔除引發(fā)這些不利意見的錯誤根源所造成的影響，以期獲得客觀、真實的會計信息。

二、會計政策選擇分析

財務會計和披露決策反映了許多基本慣例或概念，它們或多或少地被接受并用于指導選擇適當?shù)臅嬚?。在實務中，會計慣例多是功利主義的，它們之所以被接受源于它們有助于涉及會計數(shù)據(jù)的決策。會計政策的選擇形式上表現(xiàn)為企業(yè)會計過程的一種技術規(guī)范，但其本質(zhì)卻是經(jīng)濟和政治利益的博弈和制度的安排。公司經(jīng)理人員被允許作出許多與會計有關的職業(yè)判斷，因為他們最了解公司的經(jīng)營和財務情況。公司管理層的財務決策對財務報告的形成有很大的影響，包括影響財務報表數(shù)據(jù)、分析人員對數(shù)據(jù)的理解、會計規(guī)則的選擇、科目調(diào)整、格式選擇和計量判斷等。

財務報告分析的目的就是對交易和事項加以確認、評價公司會計數(shù)據(jù)反映經(jīng)濟現(xiàn)實的程度以及執(zhí)行會計政策的正確性。分析公司運用會計政策靈活性的性質(zhì)和程度，確定是否調(diào)整財務報告的會計數(shù)據(jù)，以消除由于采用了不恰當?shù)臅嫹椒ǘ斐傻呐で?/p>

一般來說，分析一個單位選擇會計政策、估計的程序是：1.辨明關鍵的會計政策；2.評價會計靈活性；3.評價會計戰(zhàn)略；4.評價會計信息披露的質(zhì)量；5.辨明潛在虧損；6.消除會計扭曲。

三、全面分析財務報告

財務報告的主體和核心是會計報表，包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、股東權益變動表及其相關附表。表與表之間都有緊密的聯(lián)系，單獨分析某個報表是不可能對公司的財務狀況、經(jīng)營業(yè)績和發(fā)展趨勢了解全面的。因此，將報表與報表分裂開來分析是得不到全面、可靠的信息的，甚至會得出錯誤的結論。正確地分析應是全面和系統(tǒng)的，如在分析銷售收入時，單看利潤表上的銷售收入是沒有太大意義的，因為有些收入可能是通過賒銷方式取得的，并不是所有在利潤表中的收入都已變成“真金白銀”，這時分析銷售收入就要結合資產(chǎn)負債表中的應收賬款項目、現(xiàn)金流量表中的銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金欄目中的數(shù)字進行分析，如果結合會計報表附注中的有關情況說明則更佳。在分析財務報告時尋找報告中的關鍵數(shù)字是很有必要的，也是分析報告時的重要技巧，不可輕視和忽略。一拿到報告就從頭到尾、逐字逐句地閱讀和分析是不明智的，這樣做沒有方向，沒有重點，前看后忘，得到的信息只能是片面和零亂的。一般來說，拿到報告后，先審閱如資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、利潤、現(xiàn)金流量等幾個反映總體方面的關鍵性的數(shù)字，對企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模、經(jīng)濟效益、財務狀況有一個大體的印象。然后再根據(jù)自己的需求進一步分析，如債權人更關心收益質(zhì)量和資產(chǎn)的安全性，而投資人則更關心成長性方面的數(shù)據(jù)。將上述數(shù)字與本企業(yè)上年指標相比，與同行業(yè)平均水平相比等，尋找其中正常的或可能異常的跡象，便于在具體分析時能夠把握大局，抓住重點，使具體分析更具針對性，提高分析效率，增強分析的準確性。在作財務報告分析時，一定要重視對報表附注的分析，因為許多在報表中未能反映的信息往往通過附注予以披露，如公司會計政策、會計估計變更、賬戶余額詳細說明、表外負債及風險、或有負債等信息。在分析會計數(shù)字之前必須先閱讀附注。

四、合理運用財務比率分析

財務比率是解釋財務報表的一種基本分析工具，它通過一些數(shù)學方法把財務報表中的某些項目聯(lián)系起來。財務比率是對財務報告信息進行重新組織的結果。比率分析旨在評價公司當前和過去的業(yè)績，并判斷其業(yè)績是否能夠保持。財務比率分析應根據(jù)公司和公司所屬行業(yè)的特點進行具體分析，從中找到一些對分析公司及其所屬行業(yè)有用的線索。包括：將公司與同一行業(yè)內(nèi)的比率對比；將公司在各個年度或各個會計期間的比率對比。財務比率分為四類：一是流動性比率；二是償債能力比率；三是資金管理能力比率；四是盈利能力比率。就具體目的而言，不同財務比率的作用大小是不一樣的。在開始分析時，應就自己分析的目的來選擇相應的比率類型，然后計算那些最能達到目的的比率。在分析時，要將一定時段內(nèi)的某一比率與標準進行對比，深入分析它們之間的主要差異和原因，最好從多角度來對多種比率進行比較，加深對財務報表的理解。

但要注意，財務比率分析有很大的局限性，這是因為：一是財務數(shù)據(jù)可能會受到管理層的重大影響。二是比率分析只反映數(shù)量性的信息，對諸如管理層道德觀、能力等質(zhì)量性因素未考慮。三是因為會計政策和會計估計的不同，公司間比率的比較可能有誤導性。四是孤立的一項比率沒有太大意義。五是根據(jù)財務報表計算出來的比率反映的是公司過去的情況。所以，運用財務比率分析時，不要被其誤導，只有靈活使用，才能使之成為一種有用的分析工具。

五、重視收益質(zhì)量與成長率分析

在為一個公司的股票進行定價時，投資者一般會通過研究公司財務報表所反映的收益水平和收益變動情況，結合公司目前和未來經(jīng)濟價值創(chuàng)造能力來作出評價，這項研究和評價稱之為收益質(zhì)量分析。收益質(zhì)量分析著重進行兩項評價：一是公司收益質(zhì)量的絕對水平；二是公司收益質(zhì)量的相對變化。絕對收益質(zhì)量評價影響到公司的價格收益倍數(shù)；收益質(zhì)量變化體現(xiàn)了公司經(jīng)濟價值的正面或負面的變動，這個變動是由營業(yè)環(huán)境或財務環(huán)境的變化或者前景變化引起的。

通常收益質(zhì)量評價可以做如下解釋：高質(zhì)量收益指標較好地反映了公司目前的狀況和未來前景，同時表明管理層對公司經(jīng)濟現(xiàn)狀的評價較為客觀；反之，低質(zhì)量收益指標表明管理層可能夸大了公司真實的經(jīng)濟價值，對公司狀況進行了粉飾，或者表明管理層沒有客觀地反映公司目前的狀況和未來前景。收益質(zhì)量上升表明管理層的決策越來越客觀地反映了公司環(huán)境，同時也表明了公司增加經(jīng)濟價值不是依賴于降低收益的質(zhì)量，而是提高了創(chuàng)造能力；反之，收益質(zhì)量下降表明相對于過去，公司目前狀況和前景正在惡化，管理層通過降低收益質(zhì)量來增加收益，企圖向外界傳達比公司實際狀態(tài)要好的經(jīng)濟狀態(tài)信息?？梢?，收益質(zhì)量分析突出了公司目前和未來的替換價值創(chuàng)造，因而可稱之為實質(zhì)性分析。

要分析收益質(zhì)量應特別注意識別“會計紅旗”。會計紅旗表示公司收益下降或?qū)κ找娌焕挠绊懸蛩兀鐚徲媹蟾嬗挟惓５难栽~；公布日期比正常的日期晚；應收賬款的增長與過去的經(jīng)驗不一致等等?！皶嫾t旗”可能暗示，公司特征正在發(fā)生變化，公司的會計數(shù)據(jù)具有潛在誤導性，或者在分析報表過程中需要格外注意。

成長率分析對公司的定價具有重要的意義。公司價值在很大程度上取決于公司銷售收入、收益及股利的預期成長率。一般來說，成長特點和成長分析主要包括三個步驟：1.對成長率的各個變量進行數(shù)量計量；2.說明各種成長來源，包括成長來源的數(shù)量性分析，也包括質(zhì)量性分析，重點是各種來源之間的相互關系、公司經(jīng)營特點和財務特點、研究會計期間的外部環(huán)境及其變化趨勢；3.預測未來的成長水平和預測分析可能的財務效率和經(jīng)營成果。

無論是收益質(zhì)量分析或成長率分析，都要著重對現(xiàn)金流量表進行仔細地分析。分析現(xiàn)金流量表，我們可以得到許多很有價值的信息，可以看出資產(chǎn)和負債之間關系的變化，特別是收益與經(jīng)營活動現(xiàn)金流量之間的關系，是收益質(zhì)量分析非常有價值的信息。如雖然收益增加了，但經(jīng)營活動現(xiàn)金流量減少了，這表明收益增長可能是通過非經(jīng)營活動取得的；股利低于收益但高于經(jīng)營活動現(xiàn)金流量，這意味著目前的股利水平可能是不可持續(xù)的。

六、參考其他重要的信息

篇(2)

關鍵詞：XBRL；財務信息質(zhì)量；外部環(huán)境理論；信號傳遞理論

一、影響XBRL應用的公司內(nèi)部原因?qū)嵶C研究分析

（一）研究假設

根據(jù)內(nèi)部信號傳遞理論并結合青海省上市公司的實際狀況，著重在四個方面提出研究假設。

1. 假設一：公司規(guī)模越大越傾向于應用XBRL進行財務信息披露

公司規(guī)模越大，面臨的情況就越復雜，財務信息也就越多，這給各利益主體利用公司財務信息進行經(jīng)營決策或投資決策造成不便，而XBRL則是基于XML的并被標準化了的專門用來編制財務報告的計算機語言，各利益主體能利用它來更有效率地編制出便于閱讀、檢索、分析的財務報告，滿足不同的財務需求。

2.假設二和假設三：公司每股收益越高，資本結構越好越傾向于應用XBRL進行財務信息披露

每股收益和資本結構是公司財務情況的反映，這兩者越好說明公司在財務上越有優(yōu)勢，在資本市場上越有話語權，也更能吸引投資者，贏得投資者的信任與支持，為公司的下一步發(fā)展集聚資金。另外，XBRL財務報告能夠為投資者提供便捷的財務信息檢索與分析，滿足投資者的信息需求，公司應用XBRL的積極性也會有所提高。

3.假設四：公司流通股比例越高越傾向于應用XBRL進行財務信息披露

公司的流通股比例越大，即該公司的股票在股票市場上的活躍度越高時，會越有動力去披露更多的財務信息。因為當公司的股票很分散或外部股東持股比例很大時，就會增加公司人的重要性，一方面，委托人出于對自己的財富是否被最大化的考慮而增加對人進行監(jiān)督的需求；另一方面，人也切實需要通過披露更多的公司信息來表明他們是以委托人的利益最大化為目標而行事的。XBRL能滿足披露更多財務信息的需要，因此，流通股比例較大的公司更傾向于應用XBRL進行財務信息披露。

（二）樣本選擇與數(shù)據(jù)來源

1.樣本選擇

論文以青海省上市公司為樣本，以2012-2014年為研究區(qū)間，以2012-2014年青海省上市公司公開披露的年報為數(shù)據(jù)來源。目前，青海省共有上市公司10家，為了保證樣本值得研究而且具有代表性，盡量減少干擾因素對樣本的影響，對樣本進行篩選，將特別處理的ST賢成，即青海賢成礦業(yè)股份有限公司剔除，最后剩下9家樣本公司作為研究對象。

2.數(shù)據(jù)來源

主要以青海省上市公司的年度財務報表作為數(shù)據(jù)來源，因為上市公司的財務報表是按照固定的格式，固定的時間編制而成，并且是向外披露的，這樣一來比較容易獲得大量且具有可比性的數(shù)據(jù)進行實證分析。

（三）實證結果分析

根據(jù)回歸分析結果，論文將以青海省上市公司XBRL的應用現(xiàn)狀為背景找出可能存在的原因。

1.公司規(guī)模與XBRL的應用

指標SIZE的偏回歸系數(shù)為負，與預期的假設不符，|t|=3.072>1.7以及P=0.006，判斷具有一定的顯著性，說明青海省上市公司的規(guī)模對應用XBRL進行財務信息披露具有反方向的影響但是影響較弱。目前，XBRL在青海省上市公司的應用程度比較小，僅局限于公司向滬深交易所報送的XBRL年報，而且該年報也只是PDF格式的年報經(jīng)過XBRL軟件轉(zhuǎn)化生成的，XBRL在青海省上市公司中的應用程度并不高。當公司規(guī)模越大時，其財務人員要處理的財務信息也越多，他們習慣于用原來慣有的財務信息處理思維和方式來處理公司的會計信息，這就對XBRL的應用在青海省上市公司中的深化推廣造成了的阻礙。但是，由于當前國家致力于推進XBRL在我國企業(yè)中的應用，我國經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)積極應用XBRL處理公司財務信息，以及各地區(qū)經(jīng)濟交流和財務信息共享的影響，也促使了青海省上市公司要加大對XBRL應用的投入。因此，由于公司規(guī)模大、財務信息多給XBRL的應用造成的阻礙正在逐漸減弱，這才出現(xiàn)青海省上市公司公司規(guī)模對應用XBRL進行財務信息披露具有反方向的影響但是影響較弱的現(xiàn)狀。

2.公司每股收益、資本結構與XBRL的應用

指標EPS和LEV偏回歸系數(shù)均為正，與預期的假設相符，t值和p值分別為|t|=5.072>1.7，p值極小，約為0；|t|=2.449>1.7，P=0.024，這兩者的顯著性都較為顯著。由此說明公司的財務狀況越好，其向外界傳遞積極的財務信號的愿望會越發(fā)強烈，會更積極、更充分地披露自身的財務信息。而XBRL能促進公司財務信息的充分展現(xiàn)，使公司的財務信息能更迅速、更便捷地被更多的財務報告使用者閱讀、檢索、分析，從而全方位地展現(xiàn)出該公司的財務狀況。因此，財務狀況好的上市公司對于推進XBRL在本公司應用的深度與廣度的積極性很強。

二、對推進XBRL在青海省上市公司中應用深度與廣度的建議

（一）企業(yè)層面

1.積極應用XBRL處理財務信息

企業(yè)是XBRL應用的主體，在XBRL成功推廣運行的關鍵。在引入XBRL的初期，可能會遇到各種各樣的問題和阻礙，甚至可能會在一定程度上增加企業(yè)財務成本。但是從長遠來看，XBRL技術的應用已經(jīng)成為國際化的大趨勢，并且國內(nèi)包括世界各國都在極力推廣，在這樣的技術風潮中，企業(yè)越早掌握XBRL技術就會越先得到技術優(yōu)勢，掌握主動權。

2.提高XBRL財務報告的信息披露量

當前XBRL財務報告的使用頻率不高的一個重要原因就是其財務信息的披露量不夠高，不能滿足不同信息使用者的不同要求，企業(yè)應積極拓展XBRL財務報告的披露范圍和披露深度，積極使用XBRL技術來披露財務信息，不斷完善披露是手段和方法，豐富XBRL財務報告的內(nèi)容，提高其使用頻率。

3.構建XBRL財務分析系統(tǒng)

企業(yè)應建立一種集成財務、管理、生產(chǎn)、制造、供應、銷售等各個管理系統(tǒng)的XBRL財務分析系統(tǒng)，通過該系統(tǒng)的建立和完善，對改善企業(yè)的會計生態(tài)環(huán)境，提高企業(yè)的財務水平、管理決策水平具有重要的意義。

4.重視XBRL技術人才的培養(yǎng)

要建立長期XBRL技術人才培養(yǎng)戰(zhàn)略，加強對XBRL財務人員的培訓，提高他們的專業(yè)能力；提高企業(yè)XBRL財務人員的薪資待遇，提供深造機會，設立相關技術改良與創(chuàng)新獎勵，鼓勵自我發(fā)展與自主創(chuàng)新。

（二）政府層

1.進一步開發(fā)相關的XBRL應用軟件

XBRL這種計算機財務報告語言的推廣應用離不開相關應用軟件的開發(fā)，政府應充分發(fā)揮軟件商的作用，鼓勵國產(chǎn)軟件開發(fā)商參與XBRL的應用研究，促進軟件開發(fā)商加強自主創(chuàng)新和技術攻堅，加大研發(fā)投入，積極參與配合政府XBRL分類標準的制定與推廣，提供各種XBRL的應用軟件產(chǎn)品。

2.加快XBRL專業(yè)人才的培養(yǎng)

一方面，青海省政府要加強對XBRL的宣傳，加大各界專業(yè)人士對XBRL的理解，并鼓勵他們對這方面展開研究，為XBRL今后在青海省的突破性發(fā)展奠定基礎，同時也能催生出一批XBRL專家和權威人士。另一方面，要多層次地進行XBRL人才的培養(yǎng)，一要加大省內(nèi)高校XBRL教育的投入，開設XBRL系列的必修課程以及軟件開發(fā)課程，推進會計與應用軟件復合型人才的培養(yǎng)；二要積極探索XBRL教學的改革和試點工作，創(chuàng)新XBRL人才的培養(yǎng)方式。

3.加快建立統(tǒng)一的XBRL分類標準

首先，政府應成立XBRL專家領導小組，由其負責開展XBRL分類標準的研究與制定；然后，積極應用新建立起的XBRL分類標準，通過在實踐中發(fā)現(xiàn)新的問題并加以解決，不斷提高XBRL分類標準的水平。

4.要繼續(xù)積極推進XBRL在青海省上市公司中的應用，并擴大應用范圍

一方面，相對于傳統(tǒng)網(wǎng)絡財務報告而言，XBRL財務報告的會計信息質(zhì)量有所提升，這從一定程度上有利于投資者界定企業(yè)風險，對企業(yè)做出正確的評價，減少逆向選擇的發(fā)生。另一方面，XBRL技術作為未來財務信息供應鏈中的核心技術，是未來財務信息化的重點研究領域，目前國內(nèi)關于XBRL的研究較世界上大多數(shù)國家而言是比較先進的，鑒于此，青海省就更不能放棄這一優(yōu)勢，要繼續(xù)加強這方面的研究，企業(yè)是XBRL創(chuàng)新和實踐的主體，繼續(xù)積極推進XBRL在青海省上市公司中的應用并擴大應用范圍（如推進中小企業(yè)對XBRL的嘗試），這樣就可以發(fā)現(xiàn)更多新的問題，而對新問題的研究可以豐富理論和實踐的寶庫，可以為XBRL在青海省的后續(xù)應用打好堅實的基礎。

三、結論

文章選取了青海省10家上市公司作為研究樣本，通過實地問卷調(diào)查和選取2012-2014年的公司財務報表數(shù)據(jù)的方式，分別從公司外部和內(nèi)部分析了當前XBRL在青海省上市公司應用程度不夠高的影響因素。通過調(diào)查問卷的方式發(fā)現(xiàn)XBRL自身的技術欠缺與分類標準的不完善、不統(tǒng)一是影響XBRL在上市公司應用的主要的企業(yè)外部原因；通過實證研究證明企業(yè)內(nèi)部財務狀況優(yōu)劣是影響企業(yè)是否愿意積極推進XBRL應用的深度與廣度的主要因素，同時也發(fā)現(xiàn)公司股東結構以及股權特征對XBRL的積極推進影響程度都比較小。

論文最后分別從企業(yè)層面和政府層面對促進XBRL在青海省上市公司中的應用提出相應的建議：

企業(yè)層面：積極應用XBRL處理財務信息，只有積極應用XBRL才能發(fā)現(xiàn)存在的問題；提高XBRL財務報告的信息披露量，積極使用XBRL技術來披露財務信息，不斷完善披露是手段和方法，豐富XBRL財務報告的內(nèi)容，提高各利益主體對它的使用頻率；構建XBRL財務分析系統(tǒng)，改善企業(yè)的會計生態(tài)環(huán)境，提高企業(yè)的財務水平和管理決策水平；重視XBRL技術人才的培養(yǎng)，企業(yè)要建立長期XBRL技術人才培養(yǎng)戰(zhàn)略，加強對XBRL財務人員的培訓，提高他們的專業(yè)能力。

篇(3)

本文在分析了我國現(xiàn)代政府會計與傳統(tǒng)預算會計的區(qū)別之后提出構建政府會計的的設想。在國外,預算會計和政府會計的概念是有區(qū)別的。西方預算會計的核算內(nèi)容,主要是政府預算資金的收支活動,政府會計的范圍則比預算會計更為廣泛,還包括了那些并不反映為預算收支的政府資金運動。我國至今還沒有真正建立政府會計,即使有,也是政府的預算執(zhí)行會計。隨著經(jīng)濟國際化的發(fā)展,政府會計標準也趨于國際化。為加快預算會計向政府會計體系轉(zhuǎn)換的進程,作者建議重新構建我國的政府會計體系。為此應先從現(xiàn)代政府會計與傳統(tǒng)預算會計二者的區(qū)別出發(fā)?，F(xiàn)代政府會計與傳統(tǒng)預算會計不只是名稱不同,更主要的是內(nèi)容不同、職能作用不同。預算會計是反映政府的預算收支及其結果的會計,現(xiàn)代政府會計應是現(xiàn)代政府財務會計,即以財務收支為主導的政府會計。也就是說,現(xiàn)代政府會計除了包括傳統(tǒng)預算會計的內(nèi)容外,還要完整、系統(tǒng)、連續(xù)地反映預算收支對政府財務活動產(chǎn)生的累積影響。二者的主要區(qū)別是如下。

1會計對象不同預算會計以預算資金及其運動為對象,以預算年度為會計期間,確認、計量、記錄和報告當年的預算收支及結果?，F(xiàn)代政府會計以政府單位為會計主體,除了包括預算會計對象外,還包括整個預算資金的連續(xù)運動及累積結果,將國有資產(chǎn)及政府的債權、債務的價值運動也作為政府會計對象。

2會計基礎不同歷史上,世界各國的預算會計和政府會計都是采用收付實現(xiàn)制會計基礎,近年來,隨著預算體制改革和對政府會計信息需求的不斷擴大,權責發(fā)生制的政府會計逐漸成為各國政府會計的主流和改革方向。經(jīng)濟合作與發(fā)展組織(OrganizationforEconomicCooperationandDevelopment,OECD)的大部分國家已進行了政府會計基礎改革,改革后采用的會計基礎分為三種:修正的權責發(fā)生制、修正的收付實現(xiàn)制以及完全的權責發(fā)生制。GASB的第34號準則公告則要求政府會計根據(jù)財務報告視角采用雙重形式的會計基礎:政府整體報告、企業(yè)基金使用完全的權責發(fā)生制,政務基金使用修正的權責發(fā)生制。我國現(xiàn)行預算會計制度規(guī)定,除事業(yè)單位經(jīng)營性收支活動采用權責發(fā)生制外,一般都采用收付實現(xiàn)制。對預算收支業(yè)務,預算會計采用收付實現(xiàn)制會計基礎,有其優(yōu)點,但政府會計,由于其會計對象擴展、會計目標擴大,為了客觀、真實地反映政府財務活動及其財務狀況,保證會計信息的相關性和可靠性,會計確認基礎不應采用單一的收付實現(xiàn)制,而應采用修正的收付實現(xiàn)制,即在收付實現(xiàn)制的基礎上,對某些會計事項要采用權責發(fā)生制。

3會計模式不同由于政府會計資金來源的特殊性,在其使用上,往往要限定用途,即通過預算限定。因此,為更好地體現(xiàn)?？顚Ｓ迷瓌t,現(xiàn)代政府會計應從傳統(tǒng)的預算會計模式擴展為基金會計模式。我國應逐步建立起具有中國特色的基金會計模式。

4會計要素不同我國預算會計有資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和支出五個要素,這種劃分體現(xiàn)了預算會計與企業(yè)會計的區(qū)別,基本上符合國際慣例。但與GASB規(guī)定的政府會計要素作進一步比較后,發(fā)現(xiàn)兩者之間還是存在以下差異:首先,資產(chǎn)定義方面不同:GAS對資產(chǎn)定義的內(nèi)涵是一種財務資源,我國則將其定義為一種經(jīng)濟資源。其次,GASB為了區(qū)分各年度的財務受托責任,將基金資產(chǎn)(負債)與固定資產(chǎn)(長期負債)分開處理,我國并未進行區(qū)分。中美兩國政府會計要素差異具體。

5財務報告不同首先是財務報告的目標不同,現(xiàn)將中美政府財務報告目標的區(qū)別進行比較(具體見表2)。傳統(tǒng)預算會計提供預算執(zhí)行情況報告,是為政府部門、各級人大服務的;現(xiàn)代政府會計提供政府財務報告,政府財務報告應全面反映政府財務業(yè)績、與受托責任相關的財務及非財務信息。其次是財務報告的組成和具體內(nèi)容不同,政府財務報告要復雜得多。最后是政府財務報告由于其使用者的廣泛,為證明其客觀公允性,一般需要進行財務報告鑒定,而傳統(tǒng)預算會計是不需要進行會計鑒定的。長期以來,我們強調(diào)預算會計是預算管理的工具,預算會計主要為加強預算管理提供有關信息資料。由于預算分期,預算管理的重心主要在于預算當期的財務收支,預算會計也就自然把核算的重點放在當期預算收支執(zhí)行情況及結果方面。從另一個方面看,會計理論界也沒有對預算會計與政府會計的區(qū)別與聯(lián)系作深入的研究。作者認為,應從政府財政、財務收支的角度重新構建我國的政府會計,預算會計應當作為預算執(zhí)行會計融合在政府會計之中。超級秘書網(wǎng)

因此,作者主張,財政總預算會計和行政單位會計應當合二為一共同組成政府會計,國庫會計執(zhí)行政府總預算出納保管業(yè)務,收入征解會計執(zhí)行政府總預算收入業(yè)務,基建撥款會計執(zhí)行政府總預算的基本建設支出業(yè)務,三部分都參與財政總預算的收支運行,因此也是政府會計的組成部分。隨著我國財政預算管理體制改革的逐步深入,原有的預算會計應逐步向政府會計擴展,而且我國正嘗試構建政府與非營利組織會計標準體系。因此,建立政府會計體系是我國預算會計改革的長期目標和思路。建立政府會計,有利于政府職能的轉(zhuǎn)變,是適應預算管理制度改革的要求,有利于客觀真實地評價政府的公共受托責任,滿足國家宏觀管理的需要,實現(xiàn)其會計目標。因為政府會計與預算會計相比,其涉及的會計事項要比預算收支復雜得多,政府會計應當對整個財務收支情況及財務狀況承擔受托責任。總之我們相信,只有不斷地吸收其他國家政府會計改革的優(yōu)秀理論、思想、技術和方法,我們才能在強壯自身的過程中不重復發(fā)達國家的曲折和彎路,才能使自身的落后狀態(tài)盡快適應其最新的發(fā)展,從而實現(xiàn)后來者居上！正如諾曼•馬克斯所說,當今時代帶給我們的是挑戰(zhàn)和機會。

雖然我國在會計及相關領域的研究和實踐起步較晚,但我們堅信在未來的發(fā)展空間里,只要我們正視問題并堅持努力開拓,一定能找到符合我國政府會計的實際理論、技術和方法,以期更高、更遠的未來！

參考文獻

[1]杜雁.基于公允價值的寫作論文我國政府會計研究.湖南大學.碩士論文,2005,10.

[2]王娟.我國政府預算會計改革的研究.天津財經(jīng)大學.碩士論文,2007,5.

篇(4)

關鍵詞：評價量表；財務分析；銷售管理

企業(yè)財務報告為財務分析提供了大量的企業(yè)經(jīng)營和財務信息，這些信息比較規(guī)范，只有深入挖掘，才能更好地揭示企業(yè)經(jīng)營和財務方面的問題，總結管理經(jīng)驗和教訓；只有深入解析，才能評價企業(yè)盈利能力和資產(chǎn)利用水平，不斷改善經(jīng)營狀況，挖掘資源潛力，提高資源使用效率；只有深入分析，才能把握企業(yè)的償債能力和營運能力、投資收益水平和風險程度。盡管評價量表的本質(zhì)是一種評分工具，但在企業(yè)財務分析教學中，利用評價量表仍然可以起到促進教學反饋、增強學習溝通、培養(yǎng)思維能力、改進教學評價、提高教學水平的作用。問題往往出在怎樣有效構建和運用評價量表、發(fā)揚光大評價量表的作用上。

一、優(yōu)化標題

評價量表的標題如同文章的標題，是主旨或方法的濃縮和提煉，是教學任務的特定目標和核心內(nèi)容的高度概括。財務分析并不總是全面的財務數(shù)據(jù)分析，對于不同目的、不同任務和不同要求，做出的判斷和選擇不同，分析的切入點也不同。財務分析評價量表的標題就是分析目的、任務和要求的直接體現(xiàn)，是財務分析的內(nèi)容所在，也是學習溝通、信息反饋、培養(yǎng)能力的核心。評價量表標題確定了分析的核心內(nèi)容，隱含有對教學任務的期待，是對教學大綱的解析和選取，以實現(xiàn)教學大綱和培養(yǎng)目標的部分要求。評價量表的標題如“關于格力電器銷售管理的財務報告”、“關于格力電器流動性管理的財務報告”、“關于青島海爾采購管理的財務報告”等，其內(nèi)容、著力點和任務是不一樣的。關于銷售管理方面的財務分析，要有市場營銷方面的背景知識，具備財務知識和解讀公司戰(zhàn)略、銷售政策的能力，才有可能有效完成；而流動性管理分析所涉及的卻是公司的商業(yè)模式、營運資金管理等方面的內(nèi)容和任務，財務分析的內(nèi)容與要點自然不同于銷售管理的財務分析。因此，好的評價量表標題確定了財務分析任務的范圍和要領，能夠體現(xiàn)不同學科知識的綜合應用。

二、描述任務

如果說評價量表標題定義了教學任務的核心內(nèi)容，比較抽象和籠統(tǒng)，那么標題下的任務描述則是對研究論文、討論、實驗報告、口頭陳述等的組織形式、陳述方式和內(nèi)容要求做出了言簡意賅的說明。這也是對學生學習的專題研究，項目分析需要具體表現(xiàn)的內(nèi)容，是財務分析項目評分時的初衷和參考內(nèi)容。在財務分析教學中，由于學生比較關心自己的課程得分和成績評定結果，所以，用任務描述的方式，可以達到吸引學生注意力、更明確的表達對財務分析教學要達成的任務目標的目的。任務描述應當簡練，這樣才能對學生學習、研究活動有一定的提示和約束作用。例如“關于格力電器銷售管理的財務報告，”其任務描述可以是這樣的：以2-4位同學為一組，檢索格力電器相關資料和財務報告，研究格力電器銷售政策，應用近5年的財務數(shù)據(jù)，分析銷售政策的有效性并提出改善建議，每組報告陳述5分鐘，報告應有圖表或其他視覺工具的使用。這是一份簡短的“關于格力電器銷售管理的財務報告”任務描述。任務描述指出了任務完成的形式，以小組而不是個人的方式完成報告。任務的內(nèi)容是分析格力電器銷售政策的有效性，并提供相關建議。在課堂上由小組陳述報告內(nèi)容，報告時要有適當?shù)难菔痉绞剑⑴c其他同學展開交流和互動。

三、評價標尺

評價標尺是評價量表的橫向組成部分，是用來描述特定任務完成的好壞程度、制定任務評價標準的尺度。編制評價量表一般由一到五級標尺組成。國內(nèi)通常采用一級評分指南標準。但也可采用優(yōu)秀、合格、基本合格、不合格四級標準，或典范、合格、有待改善三級標準等構造評價標尺，以準確評價學生學習任務的完成情況。評價標尺越多，要確定任務完成的標準就越難制定。一般選擇三級標尺，以減少制定評價標準的難度。例如，“關于格力電器銷售管理的財務報告”采用優(yōu)秀、合格和有待改善三級標尺。在格力電器銷售管理的財務報告中，在制定家電行業(yè)市場走勢分析任務時，就可以采用優(yōu)秀、合格和有待改善的三級標準作為評價標尺，評價財務分析項目的完成情況。優(yōu)秀的評分標準是：深刻理解行業(yè)競爭的特點和需求，有鮮明的個人觀點和主張；定義了行業(yè)發(fā)展的機會，并解釋理由和提供有力的證據(jù)；描述了可能存在的行業(yè)風險，解釋了假設、前提和理由。合格的評分標準是：理解行業(yè)競爭的特點和需求，個人的觀點和主張比較含糊；定義行業(yè)發(fā)展的機會，并說明了理由和提供一些證據(jù)；描述可能存在的行業(yè)風險，提供了一些假設前提和理由。有待改善的評分標準是：介紹了行業(yè)競爭的特點和需求，少有個人的觀點和主張；定義了行業(yè)發(fā)展的機會，沒有解釋了理由和提供證據(jù)；描述了可能存在的行業(yè)風險，沒有解釋假設、前提和理由。制定評價標尺并不是教師的專利，老師可以就制定評價標尺與學生展開交流和溝通。在與學生的討論中制定評價標準，可以使評分標準容易被學生接受和把握，對學生檢索資料、把握論文寫作重點大有幫助。這也是提高學生學習和思維能力，提升寫作技巧，把握文獻資料訓練的有效方法和手段。

四、評價維度

評價維度是評價量表的縱向組成部分，用來完整地列出財務分析項目分解的任務和任務評價權重。財務分析任務只有通過分解才能更加明確，才能確定哪些任務是重要的、哪些是一般的，并用任務權重的方式呈現(xiàn)出來。把分解的任務以維度的方式呈現(xiàn)出來，可展示財務分析項目對學生順利完成任務的技能要求、思考期望、訴求表達等，并以此來對任務執(zhí)行情況進行反饋。例如，“關于格力電器銷售管理的財務報告”可以將報告分解成行業(yè)評價、經(jīng)營解釋、財務論證、內(nèi)容陳述四個維度，再將每個維度的任務進一步細分和明確，以達到培養(yǎng)學生技能、促進學生思維、提升學生綜合應用知識的能力。讓學生參與財務分析任務的維度和分值討論，可以避免學生曲解和誤會財務分析教學的任務，提升學生在教學活動中的參與意識，使學生在檢索資料、組織撰寫報告時明確目標，做到有的放矢，這是一個不錯的教學方法選擇。例如，在行業(yè)評價的維度中如何把握行業(yè)機會，需要向?qū)W生解釋和提示相關內(nèi)容和方法。在財務方面，行業(yè)機會表現(xiàn)為行業(yè)的銷售成長，需要檢索行業(yè)銷售統(tǒng)計數(shù)據(jù)，計算年銷售增長率，并與GDP增長比較，判斷行業(yè)增長的高低。與此同時，要將行業(yè)增長與經(jīng)濟和市場需求分析結合起來，對未來行業(yè)銷售成長的潛力進行推斷，這是行業(yè)的成長機會所在。行業(yè)銷售成長數(shù)據(jù)不僅用在行業(yè)機會分析上，也可用在檢驗企業(yè)銷售政策的有效性上。如果行業(yè)銷售增長率為10%，企業(yè)銷售增長為8%，說明如果扣除市場自然的、慣性的增長，企業(yè)銷售增長實質(zhì)上僅為-2%，而不是形式上8%的銷售增長，這為檢查企業(yè)銷售政策提供了線索和有力的證據(jù)?！瓣P于格力電器銷售管理財務報告”三級評價量表構建如表1，所呈現(xiàn)的評價維度對任務的細分要求，既有利于學生查詢資料、組織編寫、厘清思路，從而結構清晰地完成報告內(nèi)容，也有利于教師公平和公正地評價學生的財務報告質(zhì)量，為改善財務分析教學方法提供線索。

五、改善教學的路徑

通過評價量表分解財務分析任務，評價學生的財務報告，統(tǒng)計評價報告結果，比較容易發(fā)現(xiàn)財務分析教學中的盲點和疏漏的地方，為下一步改善財務分析教學提供了線索。例如，“關于格力電器銷售管理的財務報告”中，大部分學生在引用銷售毛利率指標時，分析和陳述的只是產(chǎn)品和服務的競爭力，認為銷售毛利率高，產(chǎn)品服務的綜合競爭力就強，這表明對于該指標的理解和解釋還是不夠深刻的。如果財務分析的著力點在于可持續(xù)的競爭能力上，分析要關注的不是銷售毛利率的高低，而是在銷售增長的條件下，銷售毛利率是否維持不變或上升。盡管銷售毛利率很高，但在不斷地下滑，表明產(chǎn)品服務的競爭力在下降，可持續(xù)性就會成為問題?？沙掷m(xù)性表現(xiàn)在議價能力上，產(chǎn)品和服務的溢價持續(xù)收窄，意味著產(chǎn)品服務的競爭乏力，存在不能持續(xù)地經(jīng)營下去的可能性。毛利率不斷下降，意味著遲早有一天企業(yè)的毛利無法回收產(chǎn)品的服務成本，更不用說企業(yè)的營運成本了，虧損、破產(chǎn)的可能性是可以預期的。對于通過渠道經(jīng)銷商銷售產(chǎn)品的公司而言，如果用銷售毛利率來分析公司與經(jīng)銷商之間的渠道關系，分析的著力點應該是銷售毛利率的波動。如果公司與經(jīng)銷商有穩(wěn)固的、戰(zhàn)略性的渠道關系，銷售毛利率的波動性一般比較小，如果不是，波動性可能會比較大。設想一下，如果銷售毛利率一會兒為5%，一會兒為30%，波動性如此大，說明公司與經(jīng)銷商之間利益沖突的可能性比較大，兩者的關系可能存在問題。很顯然，銷售毛利率在不同的分析主體中解釋力是不一樣的。需要根據(jù)研究和財務分析的項目所需，進行不同角度的合理解釋。通過評價量表完成對學生財務報告的評價，再進行統(tǒng)計分析，容易發(fā)現(xiàn)學生在這些方面存在認知的偏差，這為改善財務分析教學提供了線索和幫助。

參考文獻：

[1]丹奈爾•D•史蒂文斯.評價量表——快捷有效的教學評價工具.華南理工大學出版社，2014（09）.

[2]容少華，黃開濤.制造企業(yè)分銷渠道管理及其財務研究.財會通訊2012（10）.

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關鍵詞：醫(yī)院；財務分析；管理水平

1我國醫(yī)院財務分析報告的現(xiàn)狀

醫(yī)院中的財務分析報告通常是通過財務報表進行。這種財務分析與評價的依據(jù)來自財務報表提供的數(shù)據(jù)，但這并不是完整的財務分析報告，這僅僅是利用報表數(shù)據(jù)，來進行表面的解讀。醫(yī)院完整的財務分析應該是利用醫(yī)院的財務報表及會計、醫(yī)療器械的統(tǒng)計、藥品市場的分析等相關經(jīng)濟信息資料，對醫(yī)院資金運行結果及其利潤平衡的原因進行分析，全面評價財務狀況和醫(yī)院的醫(yī)療效益，為下一步的財務預測、財務決策和財務控制提供定量的依據(jù)。顯然，醫(yī)院的財務分析是對醫(yī)療經(jīng)營結果的分析。論文百事通形成上述這種認識上偏差的主要原因是對財務分析的目的認識不明確。經(jīng)營者對醫(yī)院財務活動進行分析，不僅是為了正確評價醫(yī)院過去的經(jīng)營狀態(tài)，更重要的應該是預測醫(yī)院未來發(fā)展趨勢，分析醫(yī)院未來的價值，通過財務分析為財務預測、決策和控制提供依據(jù)。醫(yī)院的財務人員在大多將注意力集中在服務的醫(yī)院，不大關注宏觀經(jīng)濟的發(fā)展對醫(yī)院運營的影響。事實上，醫(yī)院也是國民經(jīng)濟的組成部分，最終面對的是復雜多變的市場，在這個大市場里，任何宏觀經(jīng)濟環(huán)境的變化或行業(yè)競爭對手政策的改變都會或多或少地影響著醫(yī)院的競爭力。例如近年來大中型綜合醫(yī)院業(yè)務量、業(yè)務收入持續(xù)增長，與我國GDP保持近10%的高增長率、消費升級不無關系。因此，會計人員在平時的工作中應多了解一點國家宏觀經(jīng)濟環(huán)境，這有助于進行原因分析和預測[1]。多了解一些國家對醫(yī)療保險的相關政策，這對于完善財務分析報告，為人民的醫(yī)療保健服務大有益處。

2醫(yī)院財務分析報告的功能

我國的醫(yī)院財務分析報告是根據(jù)醫(yī)院的醫(yī)療、藥品的賬簿記錄和相關的資料，定期編制的在某一時期內(nèi)的反映醫(yī)院經(jīng)營狀況、資金收支平衡的文件。是針對醫(yī)院財務報告進行分析，就可以掌握醫(yī)院的資金對設備、藥品的運用和分布情況，了解有效資金的運轉(zhuǎn)周期，提高醫(yī)院的管理水平。醫(yī)院的財務報告分析不是簡單的數(shù)據(jù)資料，而是一個定性、定量的系統(tǒng)分析工程。合格的醫(yī)院財務報告是從適合醫(yī)院發(fā)展方向的選擇、醫(yī)院財務戰(zhàn)略、醫(yī)院財務比率、醫(yī)院財務效益等方面闡述醫(yī)院財務報告分析的過程。這與醫(yī)院領導層重視醫(yī)院的財務分析相關，醫(yī)院的財務工作涉及到醫(yī)院的各個職能部門，醫(yī)院的財務分析需要各職能部門的支持與配合，需要相關職能部門提供資料，因此，各級領導必須提高認識，從思想上重視這項工作，把財務分析工作放在重要位置，只有有了領導的理解、重視和支持，財務人員才會無所顧忌地做好財務分析工作，這是做好財務分析的組織保證[2]。

傳統(tǒng)的醫(yī)院屬福利性差額補助事業(yè)單位，但改革開放三十二年來，一批合資或獨資的個體醫(yī)院彌補了醫(yī)療系統(tǒng)的匱乏，使醫(yī)療體系活躍起來，但無論醫(yī)院的體制如何，醫(yī)院的財務行為必須按照《醫(yī)院會計制度》和《醫(yī)院財務制度》的規(guī)定執(zhí)行。醫(yī)院會計報表由資產(chǎn)負債表、收入支出總表、醫(yī)療收支明細表、藥品收支明細表、基金變動情況表以及基本數(shù)字表等組成。除了基金變動情況表及基本數(shù)字表外，其他的四張報表都是財務分析的主報表。醫(yī)院常用的傳統(tǒng)財務分析是運用這幾張報表對醫(yī)院的財務狀況和經(jīng)營成果進行分析。同時要根據(jù)當?shù)卣畬ο嚓P醫(yī)院管理的規(guī)定，醫(yī)院管理層要做出與醫(yī)院會計有關的要求，針對醫(yī)院的醫(yī)療運行情況和財務的資金情況。醫(yī)院管理層的財務決策對醫(yī)院財務報告的形成有很大的影響，包括影響財務報告數(shù)據(jù)、分析人員對數(shù)據(jù)的理解等。對醫(yī)院的醫(yī)療能力進行分析。醫(yī)院的流動資金周轉(zhuǎn)率，比率越高，表明以相同的資產(chǎn)完成的周轉(zhuǎn)額較多，這些指標既是醫(yī)院的經(jīng)濟指標，又是社會效益指標，不宜過高應相對合理[3]。

財務分析是指以財務報表為依據(jù)和起點，采用專門的方法系統(tǒng)分析和評價醫(yī)院某一時期醫(yī)療和藥品的費用經(jīng)營成果、財務狀況及其變動。醫(yī)院的財務報告分析的基本功能是將大量的醫(yī)療和藥品等收入數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換成對特定會計的決策信息，提供給醫(yī)院的管理部門，提高管理部門決策的準確性。

醫(yī)院財務分析的內(nèi)容主要包括醫(yī)療經(jīng)營任務完成情況，同時加強醫(yī)療業(yè)務的提高、醫(yī)療服務內(nèi)容的加強、醫(yī)院經(jīng)濟指標的情況、固定資產(chǎn)利用率、勞動成本率、新技術與新項目的開發(fā)和研究、管理創(chuàng)新以及醫(yī)院財務活動、財務收支結余情況等等。重要的是醫(yī)院要以人為本，救死扶傷，從社會效益分析設備投資在資本保值增值的前提下所產(chǎn)生的社會效益，而醫(yī)院債權債物情況和資金使用率是醫(yī)院今后生存與發(fā)展、保證醫(yī)院目標順利實現(xiàn)的前提[4]。

3完善醫(yī)院財務報告分析體系的措施

醫(yī)院財務報告分析的方法常用的是比較分析法和因素分析法。比較分析是對醫(yī)院在運行過程中兩個或兩個以上相關的可比數(shù)據(jù)進行對比，分析得到利潤差異的原因。數(shù)值比較是分析的簡單方法，在這個過程中沒有比較，分析就無法進行。如果為了使比較最清晰，就必須選擇最佳的比較對象。這些比較對象可以與歷史比、與同類平均值比、與計劃預算值比等。得到的比率比較是最重要的分析結果。因素分析是根據(jù)分析指標和影響因素的關系，從數(shù)量上確定各因素對指標的影響程度。因素分析方法有差額分析法、指標分析法、連環(huán)替代法、定基替代法等。

我國醫(yī)院財務報告分析主要是指標分析，基本財務指標是主要是根據(jù)會計報表為依據(jù)，通過比率分析達到分析報表的目的。醫(yī)院的財務報告分析注重財務指標分析，極少提到審計報告和會計報表附注分析，這就給那些違法投機者有機可乘。這些違法者沒有道德的良心，他們利用醫(yī)院報表分析的不完善，操縱利潤，濫用交易手段，雖然可以使虧損的醫(yī)院變得利潤豐富。但是，隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，這種缺少誠信的醫(yī)療經(jīng)營一定會付出沉重的代價?，F(xiàn)行《醫(yī)院財務制度》對于規(guī)范醫(yī)院會計核算、加強醫(yī)院管理起到了積極作用。但隨著會計信息的復雜化，醫(yī)院要利用注冊會計師的審計報告對醫(yī)院財務狀況進行分析，能夠起到事半功倍的效果。注冊會計師的審計報告是指注冊會計師根據(jù)獨立審計準則的要求，在實施了必要的審計程序后出具的，用于對被審計單位年度會計報表發(fā)表審計意見的書面文件。注冊會計師在審計報告中，應對被審計醫(yī)院的會計報表的編制是否符合《醫(yī)院會計準則》及國家其他有關財務會計法規(guī)的規(guī)定，會計報表在所有重大方面是否公允地反映了被審計單位資產(chǎn)負債表日的財務狀況和所審計期間的經(jīng)營成果、資金變動情況，會計處理方法的選用是否符合一貫性原則。發(fā)表意見。根據(jù)審計結論，注冊會計師應出具無保留意見、保留意見、否定意見、拒絕表示意見中的一種審計意見。新晨

結語

醫(yī)院的財務分析報告要為醫(yī)院的發(fā)展和建設負責，作為縣級醫(yī)院，要以人為本，為全縣人民的身體健康負責，又要為醫(yī)院的提高和發(fā)展負責。使醫(yī)院在市場經(jīng)濟的過程中得到發(fā)展壯大，更好的為人民的身體健康服務。

參考文獻

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[2]范黎明.淺談如何做好醫(yī)院財務分析[J].科學大眾?科學教育，2009，4：133.

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關鍵詞：合并財務報表；合并范圍；控制

企業(yè)集團包括母公司和子公司，母公司控制子公司，享受業(yè)績與回報。只有抵消和調(diào)整母子公司之間的交易，合并財務報表才能真實、相關地反映企業(yè)集團的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。由于母子公司之間的特殊關系，會嚴重影響合并財務報告的相關性和可靠性。因而必須明確合并范圍，明確規(guī)定應納入企業(yè)集團合并范圍的企業(yè)對象，即哪些成員企業(yè)應當被包括在合并之內(nèi)，哪些成員企業(yè)應當被排除在合并之外。本文通過對合并范圍、控制權變遷進行國際比較，并結合新企業(yè)會計準則深入分析相較舊準則的改進之處。

一、合并理論

目前，國際上通行的合并理論有母公司理論、所有權理論和實體理論。

在母公司理論下，以“法定控制”來界定合并范圍，也就是說判斷投資方是否擁有對其控制權，是否將其納入合并范圍，由有很明確的法律所承認的股權或表決權或控制協(xié)議來決定。此理論的缺陷在于準則規(guī)則過于形式化，在合并方式多樣化的時代，固定式的規(guī)定不利于實現(xiàn)實質(zhì)重于形式原則。

所有權理論的合并范圍是按母公司持有股權的比例計入合并財務報表中。相比母公司理論，所有權理論不強調(diào)控制，強調(diào)的是投資方對被投資方的所有權。優(yōu)點在于清楚劃分每一份權利，尤其當被投資方隸屬兩個及以上經(jīng)濟實體時，可以按比例分別編入各自的合并財務報表。但此理論的缺陷在于所有者論強調(diào)的是合并母公司所實際擁有的而不是其實際控制的資源，顯然違背了“控制”的實質(zhì)。這兩者有著明顯的區(qū)別，控制意味著母公司有能力支配子公司的全部資產(chǎn)，而不僅僅是所擁有的資產(chǎn)。所有權理論只強調(diào)控制，顯然忽略了這種財務杠桿作用。

實體理論的合并范圍以能否控制為標準，按完全合并法編制合并報表，為全體股東服務。這種理論已經(jīng)被世界各主要國家和國際會計準則接受，并逐步形成共識，即以“控制”作為合并范圍的判斷標準。而各準則的差別在于對控制的定義以及針對具體情況的具體判斷。

二、新舊CAS33的理論比較分析

2014年企業(yè)會計準則第33號――合并財務報表（CAS33）向《國際財務報告準則第10號――合并財務報表》（IFRS 10）趨同。在趨同的過程中，我國堅持“趨同”的立場，而非“直接用”。主要有兩方面的考慮：一方面，在原則上與國際財務報告準則保持一致，能夠提高我國企業(yè)會計準則的國際認同度，逐步加入國際財務報告準則的制定，保護我國利益，提升我國市場經(jīng)濟國家地位的國際認可度；另一方面，結合我國資本市場的情況，使得準則具有可操作性與指導意義。將新舊CAS33的理論進行比較分析，可以看出新CAS33針對合并范圍的完善措施。

（一） 控制定義的比較

2006年財政部將控制定義為“一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權力”。2014年財政部規(guī)定：“控制，是指投資方擁有對被投資方的權力，通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額”。2014年CAS33向《國際財務報告準則第10號――合并財務報表》（IFRS 10）趨同，具有三大控制要素：第一，對被投資者的權力。第二，可變回報。第三，能夠行使權力影響可變回報，也就是權力和回報關聯(lián)性要素。具體分析，相比舊CAS33，新CAS33在控制定義上的進步在于：

首先，對“權力”的詮釋含義更具前瞻性。舊CAS33將權力解釋為“能夠決定另一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策”，新CAS33中權力是指“投資方擁有對被投資方，參與被投資方的相關活動而享有可變回報的權力”。在大多數(shù)情況下，這兩種定義沒有差別，但是針對被投資者是特殊目的主體時，新CAS33對權力的定義就凸顯出其價值。特殊目的主體的設立目的是執(zhí)行租賃合同、研發(fā)、資產(chǎn)證券化等，表決權不等同于控制權，沒有一方能擁有對其財務和經(jīng)營政策進行決策的權力。針對特殊目的主體，投資者的控制權在于獲得被投資者特定業(yè)務相關的決策權利，而非完全決定另一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策?，F(xiàn)階段，特殊目的主體在我國上市公司中運用得也不多。但隨著我國的法律、監(jiān)管等配套環(huán)境的進一步完善和成熟，特殊目的主體能否進入合并范圍，需要根據(jù)控制的定義加以判斷，而新CAS33中權力的定義正具有此前瞻性。

其中，對“權力”給出了四個具體特征。第一，權力體現(xiàn)為現(xiàn)實權利和能力，不強調(diào)是否實際執(zhí)行?！皺嗔Α备拍罘譃椤澳芰τ^”和“法律或合同權利觀”。“法律或合同權利觀”要求投資者擁有法律或合同權利以控制以被投資者的相關活動。而“能力觀”只強調(diào)投資者擁有對被投資者的“當前能力”，這種能力來自于表決權等，但并不強調(diào)投資者行使權力，這也正是新CAS33中的“權力”。第二，明確權力對應于對回報產(chǎn)生最重大影響的活動，強調(diào)權力具有單一性，不存在共同控制。第三，強調(diào)判斷權力時僅考慮實質(zhì)性權利。第四，強調(diào)保護性權利不構成權力。

其次，“可變回報”比“利益”內(nèi)涵更廣泛。舊CAS33強調(diào)“獲取利益”，而新CAS33強調(diào)“享有可變回報”。新CAS33強調(diào)的“享有可變回報”在定量和定性上都優(yōu)于舊CAS33強調(diào)“獲取利益”。從定量而言：“利益”看重的是獲取正向回報；而“可變回報”具有可變現(xiàn)，回報隨被投資者的業(yè)績變化而變化，可以是正回報，也可以是負回報，甚至可以是不定項回報，風險與利益并存。從定性而言：“回報”主要指直接回報，例如股利、投資價值變化等；而“可變回報”不僅包括直接回報，還包括間接回報，例如協(xié)同效應等。

最后，強調(diào)權力和回報的關聯(lián)性。新CAS33強調(diào)權力和回報的關聯(lián)性，強調(diào)存在委托關系時，投資方為委托人而非人的身份認定。傳統(tǒng)意義上，投資方對被投資方相關活動的影響力越大，越能確認投資方對被投資方的權力。但當存在委托關系時，影響力證實權力的理論存在漏洞，在針對委托他人經(jīng)營或承包或者是受托他人經(jīng)營或承包等情況下如何判斷控制權問題存在理論爭議。如果投資人是人，其通過獲得對被投資方的權力，同時獲得相應的回報，但是，相關回報來自于勞務費，而非與權力相關的可變回報，不能認定人是實質(zhì)控制人。新CAS33引入關于擁有決策制定權利的投資者是委托人還是人的判斷指引，判斷標準有：決策者對被投資方的決策權范圍、其他方享有的實質(zhì)性權利、決策者的薪酬水平、決策者因持有被投資方中的其他權益所承擔的可變回報的風險等。

（二）未持有多數(shù)表決權時的控制權判斷的比較

舊CAS33對母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權，但仍可以納入合并范圍的條件規(guī)定了四條標準：⑴通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權；⑵根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權決定被投資單位的財務和經(jīng)營政策；⑶有權任免被投資單位的董事會或類似機構的多數(shù)成員；⑷在被投資單位的董事會或類似機構占多數(shù)表決權。可以看出，標準都是很具體，進行了可操作的量化處理，但同時也存在對特殊情況的考慮遺漏，比如當股權分散時，擁有未超過半數(shù)的表決權某一投資者相對其他投資者而言，占有最多的表決權，能夠控制被投資者的相關活動，擁有對被投資者的實質(zhì)性控制，卻由于未符合法定規(guī)定而否定了其控制的實質(zhì)。

新CAS33針對標準規(guī)定存在的遺漏缺陷，向IFRS 10趨同，采用列舉而非設定標準的方式，來克服舊CAS33的現(xiàn)存缺陷。投資方持有被投資方半數(shù)或以下的表決權，投資方對被投資方擁有權力的情況列舉了如下四點：⑴投資方持有的表決權相對于其他投資方持有的表決權份額的大小，以及其他投資方持有表決權的分散程度；⑵潛在表決權；⑶其他合同安排；⑷被投資方以往的表決權行使情況等。這些事實和情況顯然是原則性規(guī)定，可避免對特殊情況的遺漏，但與此同時，在運用時需要更多的職業(yè)判斷，這也對我國的資本市場的完善提出了更高的要求。比如，當母公司持有的表決權比例與該被投資方第二大股東所持有的表決權具有一定的比例差時，認定母公司擁有控制權，但是如何判定是否達到一定比例差，又進入兩難之境：一方面，給出具體數(shù)值，準則規(guī)則必然給利潤操作者以投機空間；另一方面，依據(jù)職業(yè)判斷，又不具有可比性。

（三）對可分割部分控制權判斷的比較

舊CAS33考慮投資方是否控制被投資方時，將被投資方作為一個整體進行判斷。而新CAS33進行了完善，認為被投資方的一部分可以視為被投資方可分割的部分（單獨主體），投資方可以控制這部分（單獨主體）。條件是強調(diào)專屬性，具體是：⑴該部分的資產(chǎn)是償付該部分負債或該部分其他權益的唯一來源，不能用于償還該部分以外的被投資方的其他負債；⑵除與該部分相關的各方外，其他方不享有與該部分資產(chǎn)相關的權利，也不享有與該部分資產(chǎn)剩余現(xiàn)金流量相關的權利。

三、結束語

實體理論已被世界各主要國家和國際會計準則逐步接受，逐步形成共識。在實體理論觀下，以“控制”作為合并范圍的判斷標準?？刂茩嗬碚摰陌l(fā)展跟隨股權結構的變遷。進行縱向比較，比較2006年和2014年的《企業(yè)會計準則第33號――合并財務報表《CAS33），從控制定義、未持有多數(shù)表決權的控制權判斷和可分割部分控制權判斷三個方面提出新CAS33的進步之處。（作者單位：河南大學工商管理學院）

參考文獻

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【論文摘要】建立規(guī)范的公司治理結構以及選擇適合企業(yè)長遠發(fā)展的財務分析體系、發(fā)揮其財務管理職能是現(xiàn)代企業(yè)制度的核心內(nèi)容。本文首先闡述了公司治理的內(nèi)涵以及與企業(yè)財務分析體系的關系，對現(xiàn)代公司治理結構下我國企業(yè)財務分析體系的現(xiàn)狀以及造成這種現(xiàn)狀的公司治理層面的原因進行分析，并且針對現(xiàn)狀提出幾點建議而進行探討。

一、公司治理與企業(yè)財務分析體系的相關性

公司治理通常包括三方面內(nèi)容：一是企業(yè)控制權的配置與分享安排；二是對董事會、經(jīng)理人員和工人的監(jiān)控及績效評價；三是激勵方案的設計與推行(錢穎一，1995)。由于企業(yè)是一組契約關系的聯(lián)結，是一個法律虛構(jensen and meckling，1976)，公司治理是在剩余索取權和控制權二者的分享安排中實現(xiàn)的。公司治理的與有效的財務分析體系的相關性可以通過反映在公司治理與財務治理之間的關系之上，如圖1。

(一)公司治理是完善企業(yè)財務分析體系的基礎和前提條件

企業(yè)建立財務分析體系的目的是不斷完善企業(yè)財務治理，而公司治理是財務治理的前提和理論基礎，在公司治理理論下所產(chǎn)生的企業(yè)所有權與經(jīng)營權分離，以及由此而產(chǎn)生的委托理論、信息不對稱理論是所有者與經(jīng)營者之間、不同層次經(jīng)營者之間在公司財產(chǎn)占有、使用、處置、剩余分配與監(jiān)督控制等方面制衡的理論，而這些正是財務治理理論產(chǎn)生的前提和基礎。

(二)公司治理的完善程度制約著會計信息質(zhì)量

財務治理作用于財務會計分析進而生產(chǎn)與披露符合管制要求的財務會計信息，為參與公司治理的各個主體提供了他們所需要的重要的信息來源，減少了信息不對稱，使得公司治理能夠有效運作。符合管制要求的財務會計信息一方面借助其反映的職能，對企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量信息的揭示，為投資者和債權人等信息使用者正確進行相關決策提供指南。另一方面，財務分析體系所揭示的信息，又反映出經(jīng)營者受托責任的履行情況，是對經(jīng)營者的業(yè)績進行評價的基礎，對經(jīng)營者真實、客觀地評價可以起到降低道德風險、提高激勵的作用。

(三)財務分析體系構建的有效性是完善公司治理的有效途徑

公司治理理論關于剩余索取權與控制權的實現(xiàn)是通過財權在利益相關主體之間分配的變化實現(xiàn)的，而不同的財權配置又會產(chǎn)生不同的“激勵機制”和“機會體系”而公司治理效率的高低又完全依賴于激勵機制與監(jiān)控機制的效率，而財務分析的內(nèi)容中包括公司激勵機制和監(jiān)控機制的效率治理，因此良好的財務分析體系的構建是完善公司治理的有效手段。

二、公司治理層面上我國企業(yè)財務分析體系的現(xiàn)狀及成因分析

(一)當前財務分析體系的關注點有限，缺乏對公司治理結構的分析

首先，當前我國的財務分析體系強調(diào)的依然是專家的分析職能，很難說是以公司價值創(chuàng)造為目標追求或是以各方利益相關者的利益最大化為目標，其關注點仍未轉(zhuǎn)向公司的有效治理以及公司增值。其次，當前的體系人為地將財務與公司治理割開，盡管當前的分析體系內(nèi)含財務與經(jīng)營兩個領域，但對經(jīng)營問題的關注通常大于對經(jīng)營效率進行的評價，并且這種評價是與公司價值創(chuàng)造的目標、公司戰(zhàn)略、資源配置、績效衡量以及公司治理過程相脫節(jié)。

(二)當前的財務體系信息披露及時性和相關敏感度強

2009年信息披露指數(shù)的平均值62．65，可靠性、相關性和及時性指數(shù)在2007年以后出現(xiàn)上升。從2005年到2009年信息披露指數(shù)、可靠性、相關性和及時性的變化來看，上市公司信息披露的及時性和相關性對經(jīng)濟環(huán)境變化的敏感性非常強，當經(jīng)濟環(huán)境變化勢頭好時，上市公司會選擇早披露信息，而且所披露的信息相關性高，當經(jīng)濟環(huán)境變化趨于低谷時，披露信息及時性下降，同時所披露信息的相關性降低，而上市公司所披露的信息可靠性相對要穩(wěn)定些，對經(jīng)濟環(huán)境變化的敏感性較弱。

三、基于公司治理的企業(yè)財務分析體系的幾點建議

(一)創(chuàng)新會計管理體制

傳統(tǒng)會計管理體制的弊端日益顯現(xiàn)，主要表現(xiàn)在：會計監(jiān)管主體對會計管制失控；會計控制目標無法實現(xiàn)；基礎工作薄弱、監(jiān)督職能弱化。由此可見，傳統(tǒng)會計管理體制已成為影響公司治理目標實現(xiàn)的重要因素，因此必須加以創(chuàng)新。

(二)完善公司治理結構以減少財務舞弊的現(xiàn)狀

建立規(guī)范、健全、有效的公司內(nèi)部治理結構和機制，一是優(yōu)化股權結構，建立多個股東共同制衡機制，防止大股東“掏空”行為。二是改善董事會結構，引入強制性積累股票制度和網(wǎng)上投票制度，強化董事的義務與責任，嚴厲處罰董事和高管人員濫用公司財產(chǎn)、轉(zhuǎn)移股東財富的行為。三是強化獨立董事的獨立性，改革獨董酬薪領取渠道，讓獨董能夠?qū)ω攧請蟾姘l(fā)表獨立意見。四是協(xié)調(diào)獨立董事與監(jiān)事關系，強化監(jiān)事的義務和責任，發(fā)揮監(jiān)事對財務報告的監(jiān)督職能。