序論：寫作是一種深度的自我表達(dá)。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇業(yè)務(wù)審計報告范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

關(guān)鍵詞：新舊審計準(zhǔn)則 對比 分析

為適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，與國際審計慣例趨同，2006年2月15日，我國財政部了四十八項中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則(簡稱注冊會計師審計準(zhǔn)則，也即新審計準(zhǔn)則)。中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系自2007年1月1日起在中國境內(nèi)會計師事務(wù)所施行。筆者擬通過新審計準(zhǔn)則與舊審計準(zhǔn)則(即原中國獨(dú)立審計準(zhǔn)則)對比分析，從而更加深入地理解新審計準(zhǔn)則，以利于新審計準(zhǔn)則施行目標(biāo)的實現(xiàn)。

(一)

舊的審計準(zhǔn)則分為三個層次：第一層次的名稱為中國注冊會計師獨(dú)立審計基本準(zhǔn)則；第二層次的名稱分別為中國注冊會計師獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則和中國注冊會計師獨(dú)立審計實務(wù)公告；第三層次的名稱為中國注冊會計師獨(dú)立審計執(zhí)業(yè)規(guī)范指南?？梢姡f審計準(zhǔn)則名稱中均署有“獨(dú)立”二字。而且它們的編號均從第一號開始進(jìn)行連續(xù)編號，是按準(zhǔn)則的先后時間進(jìn)行排列的，前后兩個準(zhǔn)則之間并沒有必然的聯(lián)系。至于質(zhì)量控制準(zhǔn)則，它是一個單獨(dú)的基本準(zhǔn)則，名稱為中國注冊會計師質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則，與獨(dú)立審計基本準(zhǔn)則的層次是一致的。

新的注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則中，鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則分為兩個層次：第一層次的名稱為中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則，簡稱為鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則；第二層次的名稱分別為中國注冊會計師審計準(zhǔn)則、中國注冊會計師審閱準(zhǔn)則和中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，分別簡稱為審計準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。

與舊的審計準(zhǔn)則不同的是，新的審計準(zhǔn)則名稱前面沒有“獨(dú)立”兩個字，直接以中國注冊會計師審計準(zhǔn)則來命名。這樣命名一是比較簡潔，“獨(dú)立性”是所有審計業(yè)務(wù)的本質(zhì)要求，不是區(qū)別注冊會計師審計、政府審計和內(nèi)部審計的根本特征；二是國際趨同的需要，無論是國際審計與鑒證準(zhǔn)則理事會，還是世界其他國家和地區(qū)，針對注冊會計師行業(yè)制定的審計準(zhǔn)則均稱為審計準(zhǔn)則，審計準(zhǔn)則名稱沒有使用“獨(dú)立”措辭。相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則的名稱為中國注冊會計師相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則，簡稱為服務(wù)準(zhǔn)則。質(zhì)量控制準(zhǔn)則名稱為會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則，簡稱為質(zhì)量控制準(zhǔn)則。此外，為了克服舊準(zhǔn)則按時間順序編號，前后兩個準(zhǔn)則之間無必然聯(lián)系帶來的弊端，新的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則采取會計科目編號原理進(jìn)行編號。新的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則編號為四位數(shù)，第一位數(shù)代表大類，第二位數(shù)代表小類，第三位數(shù)代表明細(xì)類。

(二)

舊的審計準(zhǔn)則體系由以下三個部分組成：獨(dú)立審計基本準(zhǔn)則、獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則與獨(dú)立審計實務(wù)公告、獨(dú)立審計執(zhí)業(yè)規(guī)范指南三個層次。相關(guān)的還有三個基本準(zhǔn)則：中國注冊會計師質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則，中國注冊會計師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則和中國注冊會計師職業(yè)后續(xù)教育基本準(zhǔn)則。

為了適應(yīng)注冊會計師業(yè)務(wù)多元化的需要，新的準(zhǔn)則體系將改進(jìn)為中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系，這個體系包括鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則兩個板塊的準(zhǔn)則體系。新的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系內(nèi)容更廣泛，不僅包括審計準(zhǔn)則，還包括審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則及會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則。其構(gòu)成圖如下：

新準(zhǔn)則體系具體內(nèi)容為：

1.鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。由審計準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則構(gòu)成，通稱為鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。我國鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則體系分為兩個層次：第一層次為鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則：第二個層次為審計準(zhǔn)則，審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，其中審計準(zhǔn)則又包括六類，即一般原則與責(zé)任、風(fēng)險評估與風(fēng)險應(yīng)對，審計證據(jù)，利用其他主體的工作，審計結(jié)論與報告的特殊領(lǐng)域。

2.相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則。相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則是用來規(guī)范注冊會計師代編會計報表、執(zhí)行商定程序、管理咨詢、稅務(wù)咨詢和其他服務(wù)。由于其業(yè)務(wù)性質(zhì)屬于、咨詢服務(wù)，注冊會計師不提供任何程度的保證。

3.質(zhì)量控制準(zhǔn)則。質(zhì)量控制準(zhǔn)則適用于會計師事務(wù)所及其人員對財務(wù)信息審計和審閱，其他鑒證業(yè)務(wù)以及相關(guān)服務(wù)的質(zhì)量控制，是對會計師事務(wù)所及其人員提出的質(zhì)量控制政策和程序的要求。

由于中國注冊會計師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則和中國注冊會計師職業(yè)后續(xù)教育基本準(zhǔn)則不屬于行業(yè)技術(shù)性規(guī)范，因此沒有納入職業(yè)準(zhǔn)則體系。

新準(zhǔn)則體系與舊準(zhǔn)則體系比較，它顯示出以下4個顯著的特點(diǎn)：1.體現(xiàn)與國際審計準(zhǔn)則的趨同要求。新審計準(zhǔn)則體系由鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則兩個板塊組成，幾乎涵蓋了國際審計準(zhǔn)則的所有項目。在審計準(zhǔn)則的內(nèi)容上，充分采用了國際審計準(zhǔn)則所有的基本原則和核心程序，在審計目標(biāo)與原則，風(fēng)險的評估與應(yīng)付，審計證據(jù)的獲取和分析，審計結(jié)論的形式和報告，以及注冊會計師執(zhí)業(yè)責(zé)任的設(shè)定等所有重大方面，與國際審計準(zhǔn)則保持一致。2.滿足了新形勢下注冊會計師的執(zhí)業(yè)需求。體系完備，內(nèi)容豐富的新審計準(zhǔn)則體系，涵蓋了注冊會計師執(zhí)行業(yè)務(wù)的各個環(huán)節(jié)或方面，適應(yīng)了注冊會計師執(zhí)行業(yè)務(wù)多元化的需要，為規(guī)范注冊會計師執(zhí)業(yè)活動，保障執(zhí)業(yè)質(zhì)量，提供了科學(xué)的標(biāo)準(zhǔn)體系和全方位的指導(dǎo)。3.突出了維護(hù)公眾利益的行業(yè)宗旨。新審計準(zhǔn)則體系立足維護(hù)公眾利益的宗旨，充分研究和分析了新形勢下資本市場發(fā)展和注冊會計師執(zhí)業(yè)實踐面臨的挑戰(zhàn)與困難，強(qiáng)化了注冊會計師的執(zhí)業(yè)責(zé)任，細(xì)化了對注冊會計師指示和防范市場風(fēng)險的指導(dǎo)。新審計準(zhǔn)則要求注冊會計師強(qiáng)化審計的獨(dú)立性，保持應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，遵守執(zhí)業(yè)道德規(guī)范，切實貫徹風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟?，提高識別和應(yīng)付市場風(fēng)險的能力，更加積極地承擔(dān)對財務(wù)報表舞弊的發(fā)現(xiàn)責(zé)任。4.增強(qiáng)了審計準(zhǔn)則的易理解和可操作性。新審計準(zhǔn)則體系在體現(xiàn)國際趨同要求的同時，在寫作體例，文字表達(dá)等方面針對中國文化、思維和表達(dá)的習(xí)慣，做了必要改進(jìn)，便于注冊會計師行業(yè)會員正確理解和運(yùn)用，也便于行業(yè)與社會公眾的交流和溝通。

(三)

我國過去的審計模式基本上為制度基礎(chǔ)審計，其舊審計準(zhǔn)則都是圍繞制度基礎(chǔ)審計進(jìn)行的。審計風(fēng)險的模式為：審計風(fēng)險一固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險。固有風(fēng)險和控制風(fēng)險稱為“客戶風(fēng)險”，它們直接受被審計單位的內(nèi)部控制及其有關(guān)經(jīng)營管理活動等情況的影響，注冊會計師不能改變，只能評估或評價。從理論上看該模型并無不妥，但實務(wù)操作難度很大。其審計程序一般為：(1)了解內(nèi)部控制制度；(2)執(zhí)行控制測試；(3)執(zhí)行實質(zhì)性測試。其中，第一類程序和第三類程序在每次會計報表審計時都必須執(zhí)行，

而第三類審計程序可以選擇執(zhí)行。

新審計準(zhǔn)則體現(xiàn)的是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?。在新的審計?zhǔn)則中，審計風(fēng)險取決于重大錯報和檢查風(fēng)險，審計風(fēng)險是兩者的綜合風(fēng)險，即審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險。改變后的上述審計風(fēng)險模型，要求注冊會計師必須了解被審計單位及其環(huán)境(包括內(nèi)部控制制度)，以充分識別和評估會計報表重大錯報風(fēng)險，并針對評估的重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實施控制測試與實質(zhì)性測試程序。具體來說，新審計準(zhǔn)則的重大變化主要體現(xiàn)在以下5個方面：(1)注冊會計師應(yīng)加強(qiáng)對被審計單位及其環(huán)境的了解。注冊會計師實施程序是為了更廣泛和更深入地了解被審計單位及其環(huán)境的各個方面，包括了解被審計單位的內(nèi)部控制制度。(2)為了實現(xiàn)評估重大錯報風(fēng)險目的所實施的審計程序稱為風(fēng)險評估程序，新審計準(zhǔn)則要求注冊會計師在審計的所有階段實施風(fēng)險評估程序。注冊會計師應(yīng)當(dāng)將識別的風(fēng)險與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯報的領(lǐng)域聯(lián)系起來，實施更為嚴(yán)格的風(fēng)險評估程序，而不能直接將風(fēng)險設(shè)定為高水平。(3)注冊會計師應(yīng)當(dāng)將識別和評估的風(fēng)險與實施的審計程序掛鉤。在設(shè)計和實施進(jìn)一步審計程序(控制測試和實質(zhì)性測試)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將審計程序的性質(zhì)、時間和范圍與識別、評估的風(fēng)險相聯(lián)系。(4)注冊會計師應(yīng)針對重大的各類交易、賬戶余額、列報和披露實施實質(zhì)性測試程序。無論評估的重大錯報風(fēng)險的結(jié)果如何，注冊會計師均應(yīng)當(dāng)針對重大的各類交易、賬戶余額、列報和披露實施實質(zhì)性測試程序。(5)注冊會計師應(yīng)當(dāng)將識別、評估和應(yīng)對風(fēng)險的關(guān)鍵程序形成審計工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任。

所述表明，新審計準(zhǔn)則體系將注冊會計師審計模式由制度基礎(chǔ)審計改變?yōu)轱L(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞细叨蕊L(fēng)險社會的需要，是現(xiàn)代審計方法的最新發(fā)展，必將對我國現(xiàn)代審計發(fā)展產(chǎn)生重大的影響。

(四)

新審計報告準(zhǔn)則與舊審計報告準(zhǔn)則相比，新審計報告準(zhǔn)則在形式與內(nèi)容上主要有以下幾個方面的變化。

1.關(guān)于審計報告概念的變化

(1)新審計報告準(zhǔn)則完善了審計報告的定義。舊審計報告準(zhǔn)則中，審計報告的定義只是對被審計單位的年度會計報表發(fā)表審計意見，另外在附則中規(guī)定注冊會計師執(zhí)行中期或多期會計報表發(fā)表審計意見。新審計報告準(zhǔn)則的規(guī)定，審計報告是指注冊會計師根據(jù)中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定，在實施審計工作的基礎(chǔ)上對被審計單位會計報表發(fā)表意見的書面文件。新審計報告準(zhǔn)則對審計報告定義的修訂，使注冊會計師對中期或多期會計報表實施審計的工作得到了規(guī)范。因此，新審計報告準(zhǔn)則的適用范圍得到擴(kuò)展，即由對被審單位年度會計報表發(fā)表審計意見擴(kuò)展到對被審單位中期或多期會計報表發(fā)表審計意見。(2)新審計報告準(zhǔn)則首次正式使用了標(biāo)準(zhǔn)審計報告、非標(biāo)準(zhǔn)審計報告和非無保留意見的審計報告三個關(guān)于審計報告的新概念。根據(jù)新審計報告準(zhǔn)則的規(guī)定，當(dāng)注冊會計師出具無保留意見的審計報告不附加說明段、強(qiáng)調(diào)事項段或任何飾用語時，該報告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計報告；非標(biāo)準(zhǔn)審計報告是指標(biāo)準(zhǔn)審計報告以外的其他審計報告，包括帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告；非無保留意見的審計報告包括保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告?？梢?，新審計報告準(zhǔn)則使審計報告在形式上發(fā)生了較大的變化。

2.關(guān)于審計意見形成基礎(chǔ)的變化

舊審計報告準(zhǔn)則規(guī)定“注冊會計師應(yīng)當(dāng)復(fù)核與評價由審計證據(jù)得出的結(jié)論，以作為對會計報表發(fā)表意見的基礎(chǔ)”，新審計報告準(zhǔn)則修改為“注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價根據(jù)審計證據(jù)得出的結(jié)論，以作為對會計報表發(fā)表意見的基礎(chǔ)”，并將相關(guān)內(nèi)容單列為一章，分別從以下三個方面規(guī)定了對注冊會計師形成審計意見的具體要求：首先，注冊會計師對被審計單位會計報表發(fā)表審計意見時，要求根據(jù)已獲取的審計證據(jù)評價是否已對會計報表整體不存在重大錯報獲取合理保證。其次，注冊會計師在評價被審計單位會計報表的合法性時，要求考慮會計政策選擇與運(yùn)用的恰當(dāng)性，管理層作出會計估計的合理性，會計報表反映的信息特性和會計報表信息披露的充分性等具體內(nèi)容。最后，注冊會計師評價被審計單位會計報表的公允性時，要求考慮管理層調(diào)整后的會計報表與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境了解的一致性、會計報表列報結(jié)構(gòu)和內(nèi)容的合理性、會計報表反映交易或事項的真實性等具體內(nèi)容。

3.關(guān)于管理層與注冊會計師的責(zé)任的變化

舊審計報告準(zhǔn)則規(guī)定“會計報表的編制是被審計單位管理當(dāng)局的責(zé)任，注冊會計師的責(zé)任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對會計報表發(fā)表意見”。新審計報告準(zhǔn)則將上述規(guī)定從引言段中分離出來并進(jìn)行了補(bǔ)充，分別單列為審計報告中管理層的責(zé)任段和注冊會計師的責(zé)任段，更加明晰了被審計單位管理當(dāng)局對會計報表的責(zé)任和注冊會計師的審計責(zé)任。在管理層責(zé)任段中，新審計報告準(zhǔn)則明確了被審計單位管理當(dāng)局的責(zé)任是要按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)會計報表，具體包括與會計報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制的設(shè)計，實施和維護(hù)的有效性，會計政策選擇與運(yùn)用的恰當(dāng)性以及所做會計估計的合理性等責(zé)任。在注冊會計師責(zé)任段中，新審計報告準(zhǔn)則明確了注冊會計師的責(zé)任是要按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定(含執(zhí)業(yè)道德規(guī)范)執(zhí)行審計工作，并在實施審計工作的基礎(chǔ)上對會計報表發(fā)表審計意見，具體包括為獲取必要的審計證據(jù)而設(shè)計，選擇及實施審計程序的恰當(dāng)性，所獲取審計證據(jù)的充分性與適當(dāng)性等。

4.關(guān)于非標(biāo)準(zhǔn)審計報告要求的改變

新審計報告準(zhǔn)則將舊審計報告準(zhǔn)則中審計報告的類型劃分為標(biāo)準(zhǔn)審計報告和非標(biāo)準(zhǔn)審計報告兩大類，并針對注冊會計師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計報告提出了更加詳細(xì)的特殊要求，單獨(dú)制定了一項準(zhǔn)則予以規(guī)范。其主要內(nèi)容是：(1)注冊會計師在出具帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見的審計報告時，強(qiáng)調(diào)事項應(yīng)當(dāng)同時符合“可能對會計報表產(chǎn)生重大影響，但被審計單位進(jìn)行了恰當(dāng)?shù)臅嬏幚?，且在會計報表中作出充分披露”和“不影響注冊會計師發(fā)表的審計意見”兩個條件。另外，還專門定義了強(qiáng)調(diào)事項段中的不確定事項是指其結(jié)果依賴于未來行動或事項、不受被審計單位的直接控制但可能影響會計報表的事項。(2)當(dāng)注冊會計師與管理層在被審計單位會計政策的選用、會計估計的做出或會計報表的披露方面存在分歧或者審計規(guī)范受到限制時，注冊會計師認(rèn)為上述情況對會計報表的影響是重大的或可能是重大的，其應(yīng)當(dāng)出具保留意見、否定意見或無法表示意見等非無保留意見的審計報告。同時，新審計報告準(zhǔn)則還特別明確了審計報告的說明段是指審計報告位于審計意見段之前用于描述注冊會計師發(fā)表保留意見、否定意見或無法表示意見的段落。

篇(2)

摘要：本文以和美國上市公司審計報告為研究對象，分別對中國和美國審計報告的內(nèi)容與格式加以比較研究。中國和美國在獨(dú)立審計規(guī)范性質(zhì)、審計責(zé)任和職業(yè)關(guān)注等方面的差異形成了中國和美國上市公司審計報告差異的主要原因。因此，合理地借鑒美國審計報告體系先進(jìn)的做法，全面改革和完善中國審計報告體系和獨(dú)立審計規(guī)范體系，將是我們積極迎接審計市場國際化的必要措施。

審計報告是注冊師在實施了必要的審計程序后出具的、用來對被審計單位會計報表發(fā)表審計意見的書面文件。編制審計報告是注冊會計師完成獨(dú)立審計業(yè)務(wù)的標(biāo)志。由于中美環(huán)境因素的差異，造成了審計報告所反映的審計模式內(nèi)容存在著許多差異。本文主要通過對中國和美國的審計報告的比較和，探求改善和完善中國的審計報告體系和獨(dú)立審計規(guī)范體系。

一、審計環(huán)境的比較

1.美國。在20世紀(jì)以前，美國獨(dú)立審計的主要是在隨資本一起涌入的英國職業(yè)會計師的幫助發(fā)展起來的。進(jìn)入20 世紀(jì)后，證券法和證券交易法的頒布使美國的法定審計得以確立，獨(dú)立審計得到飛速發(fā)展，并在世界上處于領(lǐng)先地位。美國強(qiáng)調(diào)獨(dú)立審計是自我管理的職業(yè)，政府不加干預(yù)。美國注冊會計師協(xié)會是一個實行自我管理的全國性職業(yè)組織，該協(xié)會制定出了具有重大世界的審計準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范。美國擁有世界上最龐大的注冊會計師隊伍，已達(dá)30 多萬人，其地位很高。

2.中國。適應(yīng)改革開放的要求，財政部于1979年10月在上海建立會計師事務(wù)所的試點(diǎn)，并于1980年12月頒布《關(guān)于設(shè)立會計顧問處的暫行規(guī)定》，從此，我國正式恢復(fù)了注冊會計師行業(yè)，行業(yè)起步較晚；我國共有五千余家事務(wù)所，大多數(shù)仍屬于中小型所事務(wù)，會計師事務(wù)所規(guī)模偏??；目前我國參與對注冊會計師及事務(wù)所監(jiān)管的有審計署、證監(jiān)會、財政部、注冊會計師協(xié)會等，針對注冊會計師行業(yè)的違紀(jì)行為，監(jiān)管部門主要采取警告、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等行政方式，注冊會計師及事務(wù)所承擔(dān)刑事責(zé)任和民事責(zé)任的很少、較輕。

二、中美審計報告具體內(nèi)容和格式上的異同

審計報告是整個審計過程中的最后一個環(huán)節(jié)，同時也是審計過程中最重要的一個步驟，一般而言，正式立項的審計活動，都是要撰寫審計報告。就現(xiàn)階段而言，中國和美國上市公司審計報告的格式與內(nèi)容還存在著較大的差異，經(jīng)過仔細(xì)的分析和研究后，我們發(fā)現(xiàn)差異也是比較明顯的，具體來說主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）中美審計報告的相同之處

1. 對收件人規(guī)定相同。中美審計報告的收件人均規(guī)定為審計業(yè)務(wù)的委托人。

2. 對報告日期規(guī)定相同。中美審計報告均規(guī)定審計報告日期為CPA完成外勤審計工作的日期。

3. 使用的專業(yè)術(shù)語相同。中美審計報告均規(guī)定在導(dǎo)言段或范圍段使用“審計了……”的專業(yè)術(shù)語，借以表明CPA簽發(fā)的審計報告不是復(fù)核或編表報告， 而是一種保證程度極高的報告；在意見段使用“我們認(rèn)為、在所有(或全部)重要方面均公允地反映……”等專業(yè)術(shù)語，以說明審計意見不是對事實的絕對保證。

4. 對無保留意見審計報告可增加解釋段的規(guī)定相同。中美審計報告均規(guī)定當(dāng)CPA出具無保留意見審計報告時，如認(rèn)為必要，可以在意見段之后增列解釋段，增加對重要事項的說明。

5. 對審計意見類型的規(guī)定相同中美審計報告均規(guī)定有四種審計意見類型，即無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意見。

6.對審計范圍的規(guī)定基本相同。中美審計報告中規(guī)定的審計范圍，均是指主要的年度會計報告及相關(guān)的附表、附注。

7. 對發(fā)表各種審計意見條件的規(guī)定基本相同。

中美審計報告均規(guī)定了發(fā)表四種審計意見的不同條件。從總體來說基本相同。只不過我國審計報告準(zhǔn)則規(guī)定得比較詳細(xì)、具體。而美國則規(guī)定得較籠統(tǒng)抽象。這在一定程度上反映了我國CPA職業(yè)判斷能力偏低的現(xiàn)狀。

（二）中美審計報告的不同之處

1.對標(biāo)題規(guī)定不同。我國審計報告的標(biāo)題為“審計報告”，美國審計報告的標(biāo)題為“獨(dú)立審計人員報告”。美國審計報告含“獨(dú)立”字樣，籍以區(qū)別內(nèi)部報告及其他類型的報告，我國審計報告卻未能做到這一點(diǎn)。

2.對導(dǎo)言段規(guī)定不同。美國審計報告的導(dǎo)言段簡要說明審計范圍、會計責(zé)任與審計責(zé)任，我國審計報告不設(shè)導(dǎo)言段，將導(dǎo)言段的內(nèi)容并入范圍段。正因為我國缺少導(dǎo)言段，才導(dǎo)致我國審計報告（二段式）與國際通行的三段式審計報告存在區(qū)別。

3.范圍段內(nèi)容不同。（1）導(dǎo)言段的關(guān)系不同。我國審計報告隸屬于二段式報告，所以報告的范圍段納入了三段式報告中導(dǎo)言段的內(nèi)容，即審計范圍、會計責(zé)任和審計責(zé)任。而美國審計報告為三段式報告，故范圍段不包含導(dǎo)言段內(nèi)容。（2）審計依據(jù)不同。我國審計報告的審計依據(jù)為中國注冊會計師獨(dú)立審計準(zhǔn)則，而美國為公認(rèn)審計準(zhǔn)則。(3)對所實施審計程序的說明詳略不同。我國審計報告只是概括說明取得的“合理把握”。就此而言，我國審計報告的范圍段沒有明確指出審計程序及CPA所負(fù)責(zé)任的程度，進(jìn)而增加了其所承擔(dān)的風(fēng)險。

4. 意見段內(nèi)容不同。我國審計報告的意見段是對財務(wù)報表的合法性、公允性和一貫性發(fā)表審計意見。美國審計報告則就財務(wù)報表的公允性和合法性表述意見。我國同時規(guī)定“三性”是有原因的。首先，我國國情接近于大陸法系，主要通過法規(guī)規(guī)范會計工作。故借鑒大陸法系的審計準(zhǔn)則，規(guī)定合法性要求。其次，我國審計準(zhǔn)則主要是借鑒國際審計準(zhǔn)則，故規(guī)定公允性要求。最后，由于當(dāng)前我國會計信息失真情形比較普遍，而違反一貫性是其中的一種重要手段，故規(guī)定一貫性要求。

5. 對簽章規(guī)定不同。我國審計報告規(guī)定由CPA簽名蓋章，加蓋會計師事務(wù)所公章。并標(biāo)明會計師事務(wù)所的地址； 而美國審計報告規(guī)定由會計事務(wù)所合伙人或負(fù)責(zé)該項審計業(yè)務(wù)的CPA簽名。需標(biāo)明會計師事務(wù)所的地址。由于長期以來．我國有關(guān)簽章的規(guī)定便是個人簽名、蓋章，并加蓋單位公章，因此這樣規(guī)定是符合我國國情的。

三、審計報告差異產(chǎn)生的因素分析

筆者認(rèn)為之所以出現(xiàn)這些差異，主要基于以下幾個方面的原因：

1.對獨(dú)立審計規(guī)范性質(zhì)的認(rèn)識不同

為了清楚的說明中國與美國對于獨(dú)立審計規(guī)范性質(zhì)的認(rèn)識，我們可以通過以下三個方面來進(jìn)行分析：(1)這三個地區(qū)的會計職業(yè)團(tuán)體與政府的關(guān)系；(2)獨(dú)立審計規(guī)范的制定與方式；(3)約束力及違反規(guī)范的處罰。

表1 中美對獨(dú)立審計規(guī)范性質(zhì)認(rèn)識的比較

比較對象 會計職業(yè)團(tuán)體和政府關(guān)系 規(guī)范制定與方式 使用范圍 約束力 對違反規(guī)范的懲處

中國 CICPA為民間機(jī)構(gòu)，且受財政部監(jiān)督、指導(dǎo) CICPA制定，并由財政部批準(zhǔn) CICPA的會員 準(zhǔn)則必須遵守，指南則參照執(zhí)行 警告、罰款、沒收非法所得、暫停執(zhí)業(yè)、取消執(zhí)業(yè)資格

美國 AICPA為民間組織 AICPA制定 AICPA的全體會員和其他執(zhí)業(yè)CPA 必須遵守準(zhǔn)則（指南）和規(guī)則 中止或開除會籍、吊銷資格證書和執(zhí)業(yè)執(zhí)照

通過表1，我們可以發(fā)現(xiàn)，獨(dú)立審計規(guī)范的實質(zhì)在于對執(zhí)業(yè)人員的執(zhí)業(yè)行為進(jìn)行規(guī)范，獨(dú)立審計人員在實行獨(dú)立審計業(yè)務(wù)過程中，必須或應(yīng)當(dāng)遵守，否則，將受到不同程度的懲罰。美國獨(dú)立審計規(guī)范的性質(zhì)在于職業(yè)界的自我規(guī)范、自我約束和自我管理，因而其審計規(guī)范往往由民間審計機(jī)構(gòu)制定和。的獨(dú)立審計規(guī)范則兼有自律規(guī)范和他律規(guī)范的雙重性質(zhì)，獨(dú)立審計規(guī)范的制定與，以及違反規(guī)范的懲罰，受民間會計職業(yè)團(tuán)體的制約。

2.對于審計的責(zé)任與職業(yè)關(guān)注認(rèn)識上的差別

審計觀念是指對審計的看法、觀點(diǎn)和認(rèn)識的總和。限于篇幅有限，在這里， 筆者將審計觀念僅界定為公眾對審計獨(dú)立性的看法?，F(xiàn)階段中國和美國的審計觀念的差別還是比較大的。

審計的責(zé)任和應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注是規(guī)范審計人員執(zhí)業(yè)的行為指南，同時也是保護(hù)廣大投資者合法利益的根本保障。按照《國際審計準(zhǔn)則》中關(guān)于“審計責(zé)任” 的定義， “審計責(zé)任” 應(yīng)該包括《會計報表審計的目標(biāo)與基本原則》、《審計業(yè)務(wù)約定書》、《審計工作質(zhì)量控制》、《舞弊與錯誤》、《會計報表審計中對及法規(guī)的考慮》等要素?，F(xiàn)階段而言，中美關(guān)于審計責(zé)任與關(guān)注觀點(diǎn)還存在著很大的差異。

表2 審計責(zé)任與職業(yè)關(guān)注比較

比較對象 審計責(zé)任與職業(yè)關(guān)注 對錯誤與舞弊的認(rèn)識

中國 審計人員違反職業(yè)規(guī)范，將會受到相應(yīng)的行政責(zé)任、民事賠償責(zé)任，嚴(yán)重者還會受到刑事責(zé)任的處罰。 CPA應(yīng)該實施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，以合理確信能夠發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致會計報表嚴(yán)重失實的錯誤與舞弊。

美國 不遵守行為守則可能會被美國注冊會計師協(xié)會開除會籍。對因觸犯刑律而被判處一年以上監(jiān)禁的會員，或因各種稅務(wù)事項而被定罪的會員，將被自動中止或開除美國注冊會計師協(xié)會會籍。建立同業(yè)復(fù)核制度。 審計師有責(zé)任計劃和執(zhí)行審計，以便為財務(wù)報表中是否不存在因錯誤和舞弊而引起的重要錯報獲得合理保證。

通過表2，我們可以發(fā)現(xiàn)中美對于審計責(zé)任與關(guān)注的認(rèn)識以及對錯誤與舞弊的認(rèn)識上，還是存在很大的差別的。中國關(guān)于注冊會計師的審計責(zé)任和職業(yè)關(guān)注，在獨(dú)立審計準(zhǔn)則和《注冊會計師法》以及其他相關(guān)法律、法規(guī)中均作了明確的規(guī)定，而且將審計責(zé)任劃分為行政、民事賠償與刑事處罰三種不同類型、性質(zhì)的責(zé)任，便于規(guī)范注冊會計師市場，提高審計人員的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。美國則更強(qiáng)調(diào)審計人員的執(zhí)業(yè)自律，而且職業(yè)道德規(guī)范在審計工作中發(fā)揮著巨大的作用。

3.審計證據(jù)是指注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)過程中，為形成審計意見所獲取的證據(jù)。一般而言，審計證據(jù)必須具有充分性和適當(dāng)性兩個特點(diǎn)，其中充分性是指審計證據(jù)的數(shù)量足以使得注冊會計師形成審計意見；適當(dāng)性是指審計證據(jù)的相關(guān)性與可靠性，即審計證據(jù)應(yīng)當(dāng)與審計目標(biāo)相關(guān)聯(lián)，并如實地反映客觀事實。

表3 審計證據(jù)差異比較

比較對象 關(guān)于審計證據(jù)的規(guī)定

中國 CPA可以運(yùn)用包括檢查、觀察、監(jiān)盤、查詢、函證、、性復(fù)合等，以便獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，并在此基礎(chǔ)上形成審計意見，出具審計報告

美國 CPA可以運(yùn)用包括實物檢查、函證、文件檢查、分析性程序、詢問客戶、重新執(zhí)行、觀察等方法以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，并在此基礎(chǔ)上形成審計意見，出具審計報告

通過表3，我們可以看出，中美都規(guī)定，審計人員在獲取足夠的審計證據(jù)的基礎(chǔ)上才能出具審計報告，但是在具體獲取審計證據(jù)的方法上，中美法也不盡相同。中國審計證據(jù)的方法顯然非常豐富，而且結(jié)合中國市公司的實際情況，將監(jiān)盤法從觀察法中單列出來，更加體現(xiàn)出中國審計準(zhǔn)則的主義特色。關(guān)于審計證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量，中美的表述基本相同，表述均為“充分、適當(dāng)”。

四、結(jié)論

中美環(huán)境的差異，形成了不同的審計模式，而不同的審計模式又決定了不同的審計報告。而從長遠(yuǎn)來看，同國際慣例接軌與審計市場國際化是中國獨(dú)立審計規(guī)范的一個重要目標(biāo)。而美國是現(xiàn)今世界上經(jīng)濟(jì)最發(fā)達(dá)的國家之一，其監(jiān)管經(jīng)濟(jì)的水平相對比較先進(jìn)。因此，充分借鑒美國的做法和經(jīng)驗，必將會促進(jìn)中國審計報告體系和獨(dú)立審計準(zhǔn)則體系的完善和發(fā)展，加速中國審計市場國際化的步伐。

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1. 趙景誠：《審計報告的國際比較》.經(jīng)濟(jì)師[J]，2004(9)

2. 曾小青：《中美審計報告比較》.中國審計信息與方法[J]，2000(1)

篇(3)

(一)內(nèi)部控制審計規(guī)范工作的內(nèi)容

內(nèi)部控制，即內(nèi)部控制制度的建立與實施，是為了實現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)，如股東利益最大化、盡可能保護(hù)所有利害關(guān)系人的權(quán)利等。通過內(nèi)部控制，達(dá)到興利與防弊，特別是提高經(jīng)營效益的目的。如果企業(yè)內(nèi)部控制失效，提供的會計信息也就無法真實地反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

內(nèi)部審計不僅僅只是一種保證活動，更多的是一種咨詢活動，并且內(nèi)部審計的目標(biāo)與組織目標(biāo)是一致的：都是為了增加組織價值。

(二)我國的內(nèi)部控制審計規(guī)范研究工作現(xiàn)狀

在借鑒西方內(nèi)部控制審計規(guī)范的同時，我國的內(nèi)部控制審計規(guī)范研究與實踐工作也取得了相應(yīng)的發(fā)展。從2006年起，內(nèi)部控制審計規(guī)范的研究制定工作進(jìn)入了快車道，我國力求在借鑒SOX法案的基礎(chǔ)上形成自己的內(nèi)部控制規(guī)范體系。2008年財政部等五部委出臺了《內(nèi)控基本規(guī)范》，這標(biāo)志著中國版的SOX法案的誕生。由于這一基本規(guī)范是原則性的，還需要有進(jìn)一步的指南性文件以使規(guī)范更具操作性，2009年，《內(nèi)控基本規(guī)范》配套指引(征求意見稿)應(yīng)運(yùn)而生。2010年4月26日，在征求意見稿的基礎(chǔ)上，財政部等五部委聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范》配套指引。至此，我國的內(nèi)部控制規(guī)范體系基本完善，為企業(yè)評價內(nèi)部控制工作、注冊會計師執(zhí)行內(nèi)控審計工作提供了具體指導(dǎo)。

二、我國審計規(guī)范工作存在的問題

(一)我國尚未形成完善的內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則

內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則制定問題一直是國內(nèi)外學(xué)者密切關(guān)注的熱點(diǎn)問題之一。調(diào)查研究發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)階段，國內(nèi)部分審計師以多種不同的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則為依據(jù)開展內(nèi)部控制審計活動。受諸多不穩(wěn)定性因素的影響，部分執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則在目標(biāo)定位方面已嚴(yán)重脫離現(xiàn)行實際狀況，無法滿足內(nèi)部控制審計的要求。2010年，我國政府部門出臺《內(nèi)部控制審計指引》，這一政策雖然對審計師能夠更好的執(zhí)行內(nèi)部控制審計起到借鑒意義，但仍然未明確審計師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計時所要依據(jù)的準(zhǔn)則和規(guī)范，只是在后附中簡單的提到“審計師已嚴(yán)格按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》和《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》的相關(guān)要求執(zhí)行了內(nèi)部控制審計”。

一方面，《內(nèi)部控制審計指引》僅在部分方面對內(nèi)部控制審計具有指導(dǎo)作用，而未對審計方法的選擇、審計計劃的審核及審計過程中的評價等方面做到明確指導(dǎo)，可想而知，其指導(dǎo)作用也就沒有什么可期待的了。正因如此，使得國內(nèi)多數(shù)事務(wù)所只能夠依據(jù)《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號》、《內(nèi)部控制審計指導(dǎo)意見》及《中國注冊會計師準(zhǔn)則第1211號》等準(zhǔn)則執(zhí)行內(nèi)部控制審計活動。另一方面，主動將內(nèi)部控制的測試和評價業(yè)務(wù)從財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)中脫離出來，這一舉動打破了傳統(tǒng)的一次性業(yè)務(wù)或面向特定企業(yè)的業(yè)務(wù)，實現(xiàn)了與財務(wù)報表審計并列的經(jīng)常性業(yè)務(wù)。尤為注意的是在《內(nèi)部控制審計指引》背景下，財務(wù)報告內(nèi)部控制審計已成為注冊會計師的法定業(yè)務(wù)。

(二)我國上市公司內(nèi)部審計報告存在著問題

1.內(nèi)部審計報告中缺乏非財務(wù)報告內(nèi)部控制。內(nèi)部審計報告由財務(wù)報告內(nèi)部控制和非財務(wù)報告內(nèi)部控制共同構(gòu)成。研究調(diào)查顯示，我國大多數(shù)上市公司在制定內(nèi)部審計報告時，過于重視財務(wù)報告內(nèi)部控制，而忽略了非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重要性，因此，一定程度上削弱了內(nèi)部審計報告的高效性。

2.內(nèi)部審計報告中披露的大都為標(biāo)準(zhǔn)審計意見。目前，我國上市公司內(nèi)部審計報告中主要具有四種參考格式：標(biāo)準(zhǔn)格式、否定意見格式、帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見格式以及無法表示意見格式。在樣本數(shù)據(jù)中，我國上市公司均采取無保留審計意見格式，究其根本在于上市公司大都不愿意自主披露非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的報告，同時，會計師事務(wù)所未能夠保持獨(dú)立性，多為附和被審計公司的要求而出具無保留意見，導(dǎo)致我國上市公司內(nèi)部審計流于形式，無法充分發(fā)揮其職能。

(三)我國當(dāng)前存在準(zhǔn)則并非內(nèi)部控制審計的恰當(dāng)執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)

在查閱的內(nèi)部控制審計師報告中，事務(wù)所主要提及了以下執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則：中國注冊會計師協(xié)會(以下簡稱中注協(xié))于2002年2月15日單獨(dú)的《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》、中注協(xié)2006年頒布的《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號――歷史財務(wù)信息審計或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)》、《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號――了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》、2010年財政部等部門制定的《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》( 2008―2010年間為《內(nèi)部控制鑒證指引(征求意見稿)》。

《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》第二條規(guī)定：“本意見所稱內(nèi)部控制審核，是指注冊會計師接受委托，就被審核單位管理當(dāng)局對特定日期與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定進(jìn)行審核，并發(fā)表審核意見。”第二十九條規(guī)定：“注冊會計師應(yīng)當(dāng)復(fù)核與評價審核證據(jù)，形成審核意見，出具審核報告?！薄吨笇?dǎo)意見》對于規(guī)范注冊會計師執(zhí)行內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)、明確工作要求、保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量發(fā)揮了重要作用，被認(rèn)為是我國內(nèi)部控制審計制度的雛形。但《指導(dǎo)意見》要求注冊會計師對內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定進(jìn)行“審核”，“審核”業(yè)務(wù)在程序、對證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量的要求、保證水平方面都不及“審計”業(yè)務(wù)的要求高。目前，內(nèi)部控制審計已經(jīng)從財務(wù)報表審計中獨(dú)立出來，成為一項單獨(dú)的審計鑒證業(yè)務(wù)，顯然《指導(dǎo)意見》已不適合作為恰當(dāng)?shù)膱?zhí)業(yè)準(zhǔn)則。

《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號――歷史財務(wù)信息審計或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)》是為了規(guī)范注冊會計師執(zhí)行歷史財務(wù)信息審計或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)而制定的準(zhǔn)則，內(nèi)部控制審計屬于鑒證業(yè)務(wù)的一種特定類別，審計師以此為執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，具有原則指導(dǎo)性，但針對性明顯不足。

《中國注冊會計師準(zhǔn)則第1211號――了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》是為了規(guī)范注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境，識別和評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險而制定的準(zhǔn)則。該準(zhǔn)則適用于注冊會計師執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)，注冊會計師在編制審計計劃時，應(yīng)當(dāng)了解被審計單位及其環(huán)境(包括被審單位的內(nèi)部控制)，對擬信賴的內(nèi)部控制進(jìn)行控制測試，據(jù)以確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍。顯然，該準(zhǔn)則定位于財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)，對內(nèi)部控制的了解和測試是作為財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)的輔助部分展開的，而非為了對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見而進(jìn)行的全面指引。顯然，該準(zhǔn)則也不完全適合于獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)――內(nèi)部控制審計。

三、我國審計規(guī)范存在的問題及相關(guān)建議

(一)完善內(nèi)部控制審計

準(zhǔn)則

綜上所述，目前，我國尚未形成完善的內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則，以至于內(nèi)部控制審計的高效性職能無法充分發(fā)揮。針對于這一現(xiàn)狀，筆者認(rèn)為，我國相關(guān)部門需吸取發(fā)達(dá)國家的優(yōu)秀作法，結(jié)合我國的市場特點(diǎn)和需求，在《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》中新增更為全面的內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則，之后將其與《中國注冊會計師審閱準(zhǔn)則》、《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則》及《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》相融合，最終將其確定為《中國注冊會計師內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則》。除此之外，相關(guān)部門可結(jié)合實際狀況，將《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則》更名為《中國注冊師財務(wù)報表審計準(zhǔn)則》。為滿足財務(wù)報表內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計的需求，相關(guān)部門也可依據(jù)美國的PCAOB AS No.5，結(jié)合國內(nèi)市場現(xiàn)狀，制定《財務(wù)報告內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計相整合的審計準(zhǔn)則》。與此同時，相關(guān)部門可構(gòu)建中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系，從而為完善和調(diào)整內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則提供有力平臺。

美國PCAOB AS No.5中對財務(wù)報告內(nèi)部控制審計報告作出了規(guī)定，我國相關(guān)部門可依據(jù)這一規(guī)定，結(jié)合國內(nèi)財務(wù)報表審計報告的格式，推進(jìn)內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則改革。在內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則改革過程中，筆者認(rèn)為，應(yīng)將《內(nèi)部控制審計指引》后附中的“審計師已嚴(yán)格按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》和《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》的相關(guān)要求執(zhí)行了內(nèi)部控制審計”改為“審計師已依據(jù)《中國注冊會計師內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則》執(zhí)行了內(nèi)部控制審計”。現(xiàn)階段，對于跨國的上市公司而言，要求其注冊會計師嚴(yán)格依據(jù)國際審計準(zhǔn)則開展內(nèi)部控制審計活動;對于在中美同時上市的公司而言，要求其注冊會計師嚴(yán)格依據(jù)PCAOB AS No.5下的審計準(zhǔn)則開展內(nèi)部控制審計活動，以此才能夠確保公司平穩(wěn)而快速的發(fā)展。

(二)完善上市公司內(nèi)部審計報告

1.增強(qiáng)會計師事務(wù)所的獨(dú)立性。我國會計師事務(wù)所對于保持獨(dú)立性多為附和被審計公司的要求而出具無保留意見，針對其現(xiàn)象，一方面，我國上市公司會計師事務(wù)所需進(jìn)一步加強(qiáng)注冊會計師的職業(yè)道德和相關(guān)專業(yè)技能知識培訓(xùn)和再教育，實現(xiàn)注冊會計師思想和能力的獨(dú)立性;另一方面，會計師事務(wù)所需定期接受注冊會計師協(xié)會的監(jiān)督和管理，保證會計師充分的獨(dú)立性。

2.轉(zhuǎn)變上市公司對內(nèi)部控制審計的認(rèn)識。無論是上市公司還是會計師事務(wù)所都應(yīng)該樹立其正確的內(nèi)部控制審計觀，在充分認(rèn)識到非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重要性的條件下，確保上市公司能夠立足于非財務(wù)報告內(nèi)部控制和財務(wù)報告內(nèi)部控制的基礎(chǔ)之上開展內(nèi)部審計報告制定工作，從而，全面調(diào)動上市公司內(nèi)部審計報告的高效性。

3.完善上市公司內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則。目前，我國上市公司內(nèi)部審計報告仍存在一定的不，！足，大大削弱了內(nèi)部審計報告職能。該環(huán)境下，完善上市公司內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則不容忽視，即內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則的完善需結(jié)合上市公司的實際情況，通過不斷加大內(nèi)部審計報告披露力度，推進(jìn)上市公司內(nèi)部審計報告名稱和格式的統(tǒng)一性。

(三)防范內(nèi)部控制審計風(fēng)險措施

1.研究制定獲取第三方信息的程序和規(guī)范。制定完善的《審計機(jī)關(guān)獲取第三方信息操作規(guī)范》須立足于下述方面：首先，應(yīng)該統(tǒng)一第三方信息的概念及構(gòu)成要素;其次是制定健全的第三方信息操作步驟和標(biāo)準(zhǔn);再次是明確第三方信息的使用范圍;最后是規(guī)范第三方信息風(fēng)險控制措施。

篇(4)

【關(guān)鍵詞】注冊會計師；虛假審計報告；審計監(jiān)管；政策模式；嚴(yán)而不厲

注冊會計師審計監(jiān)管政策包括監(jiān)管范圍和監(jiān)管力度兩個方面。我們根據(jù)查處虛假審計報告的措施是否嚴(yán)密和處罰是否嚴(yán)厲兩個方面，將監(jiān)管政策模式分為四類：又嚴(yán)又厲（查處措施嚴(yán)密、處罰嚴(yán)厲）模式，嚴(yán)而不厲（查處措施嚴(yán)密、處罰不嚴(yán)厲）模式，厲而不嚴(yán)（處罰嚴(yán)厲、查處措施不嚴(yán)密）模式和不嚴(yán)不厲（查處措施不嚴(yán)密、處罰不嚴(yán)厲）模式。監(jiān)管政策模式的選擇，關(guān)系到審計監(jiān)管效果，值得探討。

一、厲而不嚴(yán)的審計監(jiān)管政策模式之檢討

從近幾年我國監(jiān)管機(jī)關(guān)對注冊會計師出具虛假審計報告行為的查處及處罰情況來看，一方面適用了吊銷執(zhí)業(yè)資格、暫停執(zhí)業(yè)等嚴(yán)厲的處罰方式；另外一方面由于監(jiān)管機(jī)關(guān)人力、財力有限，難以對審計業(yè)務(wù)進(jìn)行全面質(zhì)量檢查、監(jiān)督和指導(dǎo)，虛假審計報告被發(fā)現(xiàn)的概率低，因出具虛假審計獲取的收益與被查處的風(fēng)險相比存在巨大差異，部分注冊會計師有僥幸冒險心理，以至于虛假的審計報告層出不窮，未被處罰的出具虛假審計報告行為在一定范圍內(nèi)大量存在。因此，現(xiàn)行的審計監(jiān)管政策模式是厲而不嚴(yán)，虛假審計報告被查處是偶然的現(xiàn)象，而被查處的注冊會計師卻受到嚴(yán)厲的處罰。

采取厲而不嚴(yán)的審計監(jiān)管政策模式，是因為我國會計信息失真情況比較嚴(yán)重，注冊會計師故意出具虛假審計報告、危害市場經(jīng)濟(jì)秩序和社會公共利益。社會公眾從重處罰注冊會計師出具虛假審計報告行為的呼聲大，監(jiān)管部門以“殺一儆百”的思維嚴(yán)厲處罰注冊會計師。同時由于“有道德無市場、有市場無道德”和“劣幣驅(qū)逐良幣”等惡劣的執(zhí)業(yè)環(huán)境，注冊會計師出具虛假審計報告的現(xiàn)象比較普遍，監(jiān)管部門擔(dān)心打擊面太寬會損害注冊會計師整體形象、損害審計的公信力，進(jìn)而令社會公眾對審計制度價值產(chǎn)生懷疑，故不能狠下決心采取嚴(yán)密的措施查處虛假審計報告。

在厲而不嚴(yán)的審計監(jiān)管政策模式下，一方面“查處措施不嚴(yán)密”導(dǎo)致出具虛假審計報告行為被發(fā)現(xiàn)的概率很低。另一方面，“嚴(yán)厲的處罰方式”導(dǎo)致注冊會計師行業(yè)內(nèi)對被處罰的注冊會計師持同情的態(tài)度，認(rèn)為注冊會計師被處罰是“運(yùn)氣差”，未被處罰的注冊會計師不是沒有出具過虛假審計報告，只是“運(yùn)氣好”、尚未被查處而已。實際情況是“運(yùn)氣好”的注冊會計師出具了大量的虛假審計報告卻沒有被查處，“運(yùn)氣差”的注冊會計師出具了個別的虛假審計報告就被查處并被處罰。厲而不嚴(yán)的審計監(jiān)管政策模式，導(dǎo)致監(jiān)管的不公平和無效，也因此無法起到監(jiān)督提高審計質(zhì)量的作用。

二、采用嚴(yán)而不厲的審計監(jiān)管政策模式之合理性

對注冊會計師出具虛假審計報告行為“查處不力”是厲而不嚴(yán)的審計監(jiān)管政策模式令人詬病之處，因而不嚴(yán)不厲的審計監(jiān)管政策模式更加不可取。選擇又嚴(yán)又厲的審計監(jiān)管政策模式還是選擇嚴(yán)而不厲的審計監(jiān)管政策模式之關(guān)鍵，是明確“是否應(yīng)該嚴(yán)厲處罰注冊會計師”。本文認(rèn)為，基于以下兩個方面的原因，審計監(jiān)管中不應(yīng)該嚴(yán)厲處罰注冊會計師，對注冊會計師出具虛假審計報告行為應(yīng)該采用嚴(yán)而不厲的審計監(jiān)管政策模式。

第一，惡劣的審計執(zhí)業(yè)環(huán)境決定了不應(yīng)嚴(yán)厲處罰注冊會計師。嚴(yán)厲處罰注冊會計師的思維方式，產(chǎn)生于監(jiān)管部門將出具虛假審計報告歸因于注冊會計師職業(yè)道德的淪喪，忽略了其惡劣的審計執(zhí)業(yè)環(huán)境。我國注冊會計師審計是基于法律強(qiáng)制推行的，尚未產(chǎn)生真正的市場需求。無論是委托人還是審計報告使用者，不但不關(guān)心審計質(zhì)量，而且希望注冊會計師出具虛假審計報告以滿足其特定的需要。審計市場中以降低審計收費(fèi)、降低審計質(zhì)量甚至迎合被審計單位的非法要求故意出具虛假審計報告為手段的惡性競爭比較激烈。同時企業(yè)會計核算混亂、股東舞弊普遍，政府監(jiān)管機(jī)關(guān)基于招商引資、發(fā)展經(jīng)濟(jì)的政治任務(wù)，往往對企業(yè)偷稅、漏稅、虛假出資和抽逃出資違法犯罪行為采取容忍態(tài)度，甚至為了政績和形象而要求企業(yè)包裝財務(wù)信息。加上注冊會計師是“平民百姓”，是受被審計單位“雇傭”、依靠被審計單位支付審計費(fèi)用生存的“弱者”，而且沒有獨(dú)立向被審計單位以外的單位和個人收集審計證據(jù)權(quán)力；明知被審計財務(wù)信息可能存在重大錯報卻無法進(jìn)一步核實，或者已經(jīng)發(fā)現(xiàn)了舞弊的跡象卻無法查實和披露[1]。在惡劣的執(zhí)業(yè)環(huán)境中，部分注冊會計師依靠大膽的出具大量虛假審計報告走上了“發(fā)財致富”的道路；而堅守職業(yè)道德和審計準(zhǔn)則的注冊會計師因為敢于說“不”、拒絕迎合被審計單位非法要求而導(dǎo)致沒有市場、危及生存。注冊會計師成為“逼良為”的審計委托機(jī)制的受害者，在監(jiān)管機(jī)關(guān)和被審計單位的夾縫中艱難維持生存；審計行業(yè)也因此難以留住勝任能力高的優(yōu)秀注冊會計師。注冊會計師出具虛假審計報告在相當(dāng)程度上是執(zhí)業(yè)環(huán)境使然，嚴(yán)厲處罰注冊會計師是將社會原因歸因于注冊會計師，缺乏合理性、難以使受罰者信服于法律。其他未被處罰的注冊會計師不但不會引以為戒、反而會同情受到處罰的注冊會計師。

第二，嚴(yán)厲處罰注冊會計師不符合權(quán)責(zé)利一致的原則。我國社會審計的主體是會計師事務(wù)所，而不是注冊會計師。會計師事務(wù)所可以接受審計委托、委派項目組、出具審計報告和收取審計費(fèi)用以及承擔(dān)民事責(zé)任，注冊會計師只是受會計師事務(wù)所指派執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的工作人員，沒有獨(dú)立承辦審計業(yè)務(wù)的權(quán)力。如果會計師事務(wù)所的業(yè)績評價、薪酬及晉升的政策和程序體現(xiàn)了重商業(yè)利益輕業(yè)務(wù)質(zhì)量的傾向，或者以不合理的業(yè)績評價、薪酬政策逼迫注冊會計師出具虛假審計報告的，注冊會計師如果堅持審計準(zhǔn)則、遵守職業(yè)道德而不屈從會計師事務(wù)所整體意志，就會被視為“異類”而被其他注冊會計師取代。因此注冊會計師幾乎沒有什么個人價值，不得不違心地放棄質(zhì)量甚至出具虛假審計報告。加上我國尚未建立前置性預(yù)防出具虛假審計報告的制度，虛假審計報告查處措施很不嚴(yán)密，會計師事務(wù)所主導(dǎo)或者迫使注冊會計師出具虛假審計報告不是個別現(xiàn)象、具有一定的普遍性。如果嚴(yán)厲處罰注冊會計師，就是將制度缺陷所造成的惡果交由注冊會計師來承擔(dān)，將注冊會計師當(dāng)作制度缺陷的替罪羊，有不公正之嫌，也不符合權(quán)責(zé)利一致的原則。

為了給注冊會計師行業(yè)發(fā)展?fàn)I造寬松的環(huán)境氛圍，保護(hù)注冊會計師的利益，應(yīng)該強(qiáng)調(diào)會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量控制責(zé)任。查出虛假審計報告的，主要處罰會計師事務(wù)所，盡量不處罰注冊會計師；除非屢教不改、再三違法的，對會計師事務(wù)所也應(yīng)該摒棄吊銷執(zhí)業(yè)資格、暫停執(zhí)業(yè)的處罰。采用嚴(yán)而不厲的審計監(jiān)管政策模式，嚴(yán)密查處虛假審計報告的措施，提高虛假審計報告被發(fā)現(xiàn)的概率，可以從制度上、根本上消滅虛假審計報告。同時從輕、減輕對出具虛假審計報告的注冊會計師的處罰，可以樹立“教育為主、懲罰為輔”的監(jiān)管思維，追求監(jiān)管的教育功能、淡化監(jiān)管的處罰功能，從而最終達(dá)到消滅虛假審計報告、提高審計質(zhì)量的監(jiān)管效果。

三、建立嚴(yán)密的虛假審計報告查處機(jī)制

出具虛假審計報告使得注冊會計師審計公信力蕩然無存，其存在的價值受到嚴(yán)重質(zhì)疑。增加審計質(zhì)量檢查次數(shù)、擴(kuò)大檢查范圍，需要投入大量的人力、物力，其效果也不能保證。雖然注冊會計師審計監(jiān)管的最終目的是提高審計質(zhì)量，但是當(dāng)前要務(wù)是建立一定的機(jī)制以消滅注冊會計師出具虛假審計報告的機(jī)會。采取嚴(yán)而不厲的監(jiān)管政策模式是有前提條件的，即“不厲”必須以“嚴(yán)”為前提，唯有建立嚴(yán)密的虛假審計報告查處機(jī)制，才能使“嚴(yán)而不厲”有正當(dāng)性。

（一）建立審計報告公布與查詢制度

注冊會計師及時將審計報告電子版上報給監(jiān)管機(jī)關(guān)，監(jiān)管機(jī)關(guān)在其網(wǎng)站上公布所有的審計報告，供審計報告使用者查詢、核對。審計報告上網(wǎng)公布，接受社會公眾的監(jiān)督，虛假審計報告就難有立足之地，以出具虛假審計報告為業(yè)或者以出具虛假審計報告作為競爭手段的注冊會計師就沒有生存空間，注冊會計師及其審計報告才能被廣大社會公眾認(rèn)可。審計報告上網(wǎng)公布，審計報告使用者、社會公眾、后任注冊會計師等都可以通過查閱、核對審計報告為查處虛假審計報告提供線索。監(jiān)管機(jī)關(guān)可以有效確定監(jiān)管重點(diǎn)、有針對性的開展審計質(zhì)量檢查工作，及時發(fā)現(xiàn)和懲罰注冊會計師違法行為。

（二）建立查處虛假審計報告的配套措施

建立財政、稅務(wù)、工商、統(tǒng)計和銀行等部門之間的企業(yè)財務(wù)信息共享系統(tǒng)，防止企業(yè)向不同部門提供不同數(shù)據(jù)的財務(wù)報表。

建立審計報告復(fù)核機(jī)制，加強(qiáng)同行監(jiān)督。審計報告使用者發(fā)現(xiàn)審計報告有虛假跡象的，可以申請監(jiān)管機(jī)關(guān)委派其他注冊會計師重新審計或者對審計報告進(jìn)行復(fù)核。如果重新審計或者復(fù)核后發(fā)現(xiàn)該審計報告是虛假的，重新審計或者復(fù)核費(fèi)用由出具虛假審計報告的原注冊會計師承擔(dān)。建立舉報虛假審計報告的激勵制度，舉報虛假審計報告并查證屬實的，對舉報人給予重獎。

參考文獻(xiàn)

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[7]蔣品洪.論注冊會計師審計職業(yè)謹(jǐn)慎的實現(xiàn)途徑[J].財會通訊，2011（7）.

[8]吳肖蓉，蔣品洪.注冊會計師審計報告的證明效力研究[J].財會月刊，2012（13）.

篇(5)

關(guān)鍵詞：上市公司;內(nèi)部控制審計;內(nèi)部控制審計報告

中圖分類號：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

收錄日期：2015年1月28日

一、內(nèi)部控制審計報告的意見類型

根據(jù)五部委《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》以及中注協(xié)《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引實施意見》要求，內(nèi)部控制審計報告意見類型分為四種，即“無保留意見”、“帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見”、“否定意見”和“無法表示意見”。各項意見的具體含義是：

“無保留意見”：在基準(zhǔn)日，被審計單位按照適用的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)的要求，在所有重大方面保持了有效的內(nèi)部控制。注冊會計師已經(jīng)按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》的要求計劃和實施審計工作，在審計過程中未受到限制。

“帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見”：內(nèi)部控制雖然不存在重大缺陷，但仍有一項或多項重大事項需要提請內(nèi)部控制審計報告使用者注意，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計報告中增加強(qiáng)調(diào)事項段予以說明。該段內(nèi)容僅用于提醒內(nèi)部控制審計報告使用者關(guān)注，并不影響對內(nèi)部控制發(fā)表的審計意見。

“否定意見”：如果認(rèn)為內(nèi)部控制存在一項或多項重大缺陷，除非審計范圍受到限制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制發(fā)表否定意見。

“無法表示意見”：注冊會計師只有實施了必要的審計程序，才能對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。如果審計范圍受到限制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)解除業(yè)務(wù)約定書或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告。

“無保留意見”審計報告也稱為“標(biāo)準(zhǔn)審計報告”，其他意見的審計報告均稱為“非標(biāo)準(zhǔn)審計報告”。取得標(biāo)準(zhǔn)審計報告是每一家上市公司的追求目標(biāo)。

二、2012年度上市公司內(nèi)部控制審計總體情況

2012年度我國上市公司首次全面實施《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引。2014年1～4月期間，47家證券資格會計師事務(wù)所為949家上市公司出具了內(nèi)部控制審計報告，具體情況見表1。相比2011年只有67家公司的情況，在數(shù)量上有很大幅度的提升，內(nèi)部控制審計將會越來越受到重視。（表1）

三、24份非標(biāo)準(zhǔn)審計意見原因解析

2012年度被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計意見報告的24家上市公司中，4家為否定意見，20家為帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見。

（一）“否定意見”審計報告原因解析

1、黑龍江北大荒農(nóng)業(yè)股份有限公司（以下簡稱北大荒）。北大荒被出具“否定意見”的原因經(jīng)分析主要有以下幾點(diǎn)：（1）該公司及其子公司的管理層逾越管理權(quán)限審批使用資金，且沒有對子公司實施有效控制;（2）該公司與其部分子公司在公司治理方面，存在著組織架構(gòu)不健全或者部分組織機(jī)構(gòu)并未有效運(yùn)作問題;（3）未能依據(jù)有關(guān)規(guī)章準(zhǔn)確有效地進(jìn)行資產(chǎn)減值測試、定期核對往來款項、依法取得涉稅憑證和準(zhǔn)確計繳稅金等;（4）重大信息內(nèi)部報告制度未能有效執(zhí)行，導(dǎo)致未能及時識別出需履行信息披露義務(wù)的事項和未能及時履行信息披露義務(wù)。

北大荒《內(nèi)部控制自我評價報告》中提到，公司治理結(jié)構(gòu)有待進(jìn)一步完善，有關(guān)披露的重大、重要缺陷主要包括發(fā)展戰(zhàn)略缺失、崗位職責(zé)不明確、大額資金運(yùn)作審批操作不規(guī)范、信息披露不及時等方面。結(jié)合《內(nèi)部控制審計報告》與《內(nèi)部控制自我評價報告》不難發(fā)現(xiàn)，北大荒在內(nèi)部控制的設(shè)計、運(yùn)行兩個層面均存有重大缺陷。具體來說，設(shè)計層面的重大缺陷主要集中在不相容職責(zé)分離、全面預(yù)算和制度建設(shè)方面;運(yùn)行層面的重大缺陷主要集中在授權(quán)審批、治理架構(gòu)、信息溝通和制度執(zhí)行方面。

2、天津環(huán)球磁卡股份有限公司（以下簡稱天津磁卡）。天津磁卡被出具“否定意見”的原因經(jīng)分析主要有以下幾點(diǎn)：（1）未能有效執(zhí)行按月對賬制度，導(dǎo)致往來賬戶長期、經(jīng)常出現(xiàn)差異卻未被發(fā)現(xiàn)，且在結(jié)賬環(huán)節(jié)，并未合理確定本期應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備;（2）未建立投資業(yè)務(wù)的會計系統(tǒng)控制，因此未能及時、準(zhǔn)確地確認(rèn)投資收益及合理計提減值準(zhǔn)備;（3）未組織固定資產(chǎn)盤點(diǎn)即進(jìn)行了年度財務(wù)決算，存貨盤點(diǎn)結(jié)果也未及時進(jìn)行賬務(wù)處理;（4）銷售業(yè)務(wù)會計處理不規(guī)范，存在未發(fā)貨而提前確認(rèn)收入、未確認(rèn)成本的情況，以及已發(fā)貨、滿足收入確認(rèn)條件而未確認(rèn)收入成本的情況;（5）未建立期末財務(wù)報告流程控制制度，未見管理層及治理層人員對期末報告流程進(jìn)行監(jiān)控，缺乏財務(wù)報表的復(fù)核及審批控制，重要子公司歷年的審計調(diào)整事項均未做賬務(wù)處理。

根據(jù)《內(nèi)部控制審計報告》可以發(fā)現(xiàn)，天津磁卡設(shè)計層面的缺陷主要集中在會計控制、制度建設(shè)和資產(chǎn)清查方面;運(yùn)行層面的缺陷主要集中在制度執(zhí)行方面。天津磁卡《內(nèi)部控制自我評價報告》中認(rèn)為，其在財報相關(guān)的內(nèi)部控制上是有效的。同時，雖然披露了部分內(nèi)控缺陷，包括資產(chǎn)盤點(diǎn)、往來賬核對、投資業(yè)務(wù)的會計系統(tǒng)控制問題，但仍未說明具體的內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，也沒有說明上述缺陷的重要性程度，是重大缺陷、重要缺陷還是一般缺陷。

3、廣西貴糖（集團(tuán)）股份有限公司（以下簡稱貴糖股份）。貴糖股份被出具“否定意見”的原因經(jīng)分析主要是成本核算基礎(chǔ)薄弱：

部分暫估入賬的大宗原材料缺少原始憑證（如沒有入庫單或入庫單信息不完整），影響該存貨的發(fā)出成本結(jié)轉(zhuǎn)與期末計價的正確性。導(dǎo)致該公司2012年度未審計財務(wù)報表的本期和前期數(shù)據(jù)中“營業(yè)成本”、“應(yīng)付賬款”、“存貨”等項目存在重大會計差錯。

在該公司內(nèi)部控制自評報告中并未認(rèn)同這一結(jié)論。貴糖股份認(rèn)為，這僅僅是由于公司和事務(wù)所在原材料核算辦法上存在認(rèn)識差異，公司跨會計年度采購原料，之前的核算方法是行業(yè)普遍存在的，先前的會計事務(wù)所也未對此提出重大異議，因此才在本次自查中問題。

4、深圳海聯(lián)訊科技股份有限公司（以下簡稱海聯(lián)訊）。海聯(lián)訊被出具“否定意見”的原因經(jīng)分析主要有以下兩點(diǎn)：（1）因涉嫌違反證券法律法規(guī)被中國證券監(jiān)督管理委員會立案調(diào)查;（2）因重大前期差錯更正了已經(jīng)的2009年、2010年、2011年三個年度的財務(wù)報表。海聯(lián)訊在《內(nèi)部控制自我評價報告》中指出，公司未能有效執(zhí)行內(nèi)控制度，對于存在重大缺陷、與財務(wù)報表準(zhǔn)確性相關(guān)的內(nèi)控制度地執(zhí)行，需作整改。

（二）“帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見”審計報告原因解析。在20份（上海三毛、江淮汽車、ST宜紙、上海機(jī)電、鳳凰光學(xué)、恒源煤電、深天地A、大地傳媒、南京醫(yī)藥、ST獅頭、*ST長油、康達(dá)爾、*ST鳳凰、海南椰島、天路、國通管業(yè)、香梨股份、工大高新、馬鋼股份等）帶強(qiáng)調(diào)事項段的無保留意見內(nèi)部控制審計報告中，有一些強(qiáng)調(diào)事項是對內(nèi)部控制審計范圍進(jìn)行附加說明，有一些是對公司重大或突發(fā)事項進(jìn)行特別公告，因此，強(qiáng)調(diào)事項并不完全是由內(nèi)部控制缺陷所帶來的。與內(nèi)部控制缺陷相關(guān)的強(qiáng)調(diào)事項可以歸為以下幾類：1、不相容職責(zé)未得到充分有效地分離，這主要是由于組織結(jié)構(gòu)和崗位設(shè)置的不健全性造成的;2、制度規(guī)定不夠明確，這主要體現(xiàn)在部分關(guān)鍵業(yè)務(wù)和流程方面;3、內(nèi)部控制管理過程中部分重要資料有所缺失;4、內(nèi)部控制制度沒有得到有效執(zhí)行;5、部分業(yè)務(wù)的會計處理與企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求不符。

四、24份非標(biāo)準(zhǔn)審計意見中關(guān)于內(nèi)控缺陷的分析

（一）設(shè)計缺陷與運(yùn)行缺陷

1、2012度內(nèi)部控制審計報告披露出來的重大缺陷，按照設(shè)計層面、運(yùn)行層面進(jìn)行分類，設(shè)計類缺陷為14個，運(yùn)行類缺陷為10個，占總數(shù)的百分比分別為58%和42%，各企業(yè)管理層應(yīng)予以關(guān)注，從而有的放矢地完善本企業(yè)的內(nèi)部控制。

2、企業(yè)制度和流程的缺失會帶來設(shè)計有效性缺陷，使得相關(guān)風(fēng)險不能得到有效控制，無法達(dá)成控制目標(biāo)，必然會對企業(yè)帶來不利影響。設(shè)計有效性缺陷重于運(yùn)行有效性缺陷，它應(yīng)是企業(yè)關(guān)注的重點(diǎn)。對制度、流程進(jìn)行不斷地梳理完善，設(shè)計有效性缺陷的比例將會不斷下降。

3、運(yùn)行性缺陷，一方面是由于內(nèi)部控制的局限性（如聯(lián)合舞弊、管理層逾權(quán)、疏忽大意等）造成的;另一方面是則是由于缺乏有效的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制造成的。即使企業(yè)不存在設(shè)計有效性缺陷，也應(yīng)建立健全內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制確保企業(yè)制度及流程的有效運(yùn)行，以防運(yùn)行性缺陷可能導(dǎo)致的重大風(fēng)險。內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制包括日常對各個業(yè)務(wù)職能部門或管理層工作過程及結(jié)果的監(jiān)控，也包括定期組織的內(nèi)控自評及內(nèi)部審計。

（二）缺陷內(nèi)容分析。2012度內(nèi)部控制審計報告披露出來的重大缺陷按照缺陷類型可以分為會計控制、不相容職責(zé)、全面預(yù)算、制度建設(shè)、授權(quán)審批、治理架構(gòu)、信息溝通不暢、制度執(zhí)行、資產(chǎn)清查9個方面。即在各種類型的控制活動中均有可能存在重大缺陷，任意一類控制活動失效均可能導(dǎo)致非標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制審計意見出現(xiàn)重大缺陷。

但內(nèi)部控制審計報告披露出來的與制度相關(guān)的缺陷有9個，占總體的38%，比例最高。因此，加強(qiáng)制度建設(shè)，監(jiān)督及強(qiáng)化制度執(zhí)行是完善內(nèi)部控制的重要措施。首先，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確保既有的制度和流程是規(guī)范的、可執(zhí)行的。其次，企業(yè)應(yīng)該對其進(jìn)行至少每年一次的梳理，根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的變化，適時增加新制度、作廢不適宜制度、關(guān)注制度是否被有效執(zhí)行。

需要說明的是，各類控制活動均有潛在的風(fēng)險，企業(yè)在內(nèi)部控制體系的建立與完善過程中，應(yīng)當(dāng)綜合考量，可以有所側(cè)重，但不可有所忽略。

五、內(nèi)部控制審計報告質(zhì)量有待提高

對比上述企業(yè)披露的《財務(wù)審計報告》和《內(nèi)部控制審計報告》，發(fā)現(xiàn)已披露的內(nèi)控缺陷主要集中在與財務(wù)報告高度相關(guān)的領(lǐng)域。出現(xiàn)這種情況的原因主要由于部分會計師事務(wù)缺乏內(nèi)部控制審計經(jīng)驗，內(nèi)部控制審計范圍的選取還僅局限在與財務(wù)報告高度相關(guān)的領(lǐng)域，甚或是直接與具體的經(jīng)濟(jì)損失或財報差錯相關(guān)，使得多數(shù)企業(yè)財務(wù)審計與內(nèi)控審計相互整合。

應(yīng)當(dāng)注意的是，根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引的定義，重大內(nèi)控缺陷除已產(chǎn)生了經(jīng)濟(jì)損失或財報差錯的缺陷外，還包括可能會造成潛在損失或錯報，以及對企業(yè)聲譽(yù)、安全等定性指標(biāo)造成損害的缺陷。隨著會計師事務(wù)所審計經(jīng)驗的不斷積累，相信這方面的工作缺失將會得到明顯改善。

主要參考文獻(xiàn)：

[1]李曉紅.2012年度上市公司非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告分析[J].中國總會計師，2013.9.

篇(6)

關(guān)鍵詞：審計現(xiàn)狀；縣級審計業(yè)務(wù)管理

中圖分類號：F239.45 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）025-000-02

一般地，大部分審計股室很少按照審計內(nèi)容分工開展審計工作，而是成立一個到兩個股室成員組成的審計組，完成包括財政財務(wù)、收支審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、專項審計調(diào)查、其他審計等方面的審計項目。在審計業(yè)務(wù)管理方面，目前我局的基本做法是：一個項目從計劃立項、開展審前調(diào)查、制定審計方案、現(xiàn)場審計、進(jìn)行審計定性、提出審計處理處罰建議一直到審計執(zhí)行，都是由同一個審計業(yè)務(wù)組負(fù)責(zé)到底，這種審計業(yè)務(wù)管理模式完全違背了崗位設(shè)置的分權(quán)制衡原則，審計小組特別是審計組長的權(quán)力太大，可以自主提出審計計劃，確定審計項目，作出處理意見并負(fù)責(zé)執(zhí)行審計決定。與被審計單位打交道多了，難免會出現(xiàn)一些審計走過場、不愿意得罪人、惰性地對待審計或者審計時避重就輕、執(zhí)行時不了了之的現(xiàn)象；甚至有些審計人員把審計作為謀利或交友的平臺，替自己構(gòu)造復(fù)雜的社會關(guān)系網(wǎng)；有些審計人員利用審計謀取私利或因個人的私利而干預(yù)或影響審計組其他成員甚至其他審計組的工作等等。這種集權(quán)式的審計管理模式無論從理論上還是實踐上都存在很大的弊端。因此，要改變這種現(xiàn)狀，就必須對我縣審計局現(xiàn)有的審計業(yè)務(wù)管理模式進(jìn)行改革，特別是對現(xiàn)有的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行創(chuàng)新設(shè)計，避免審計業(yè)務(wù)管理的先天性不足。

毋容置疑，審計業(yè)務(wù)管理是各縣審計局發(fā)揮職能作用的核心。從衡山縣審計業(yè)務(wù)管理現(xiàn)狀出發(fā)，筆者認(rèn)為，各縣級審計局應(yīng)著力從以下幾個方面深化審計業(yè)務(wù)管理的改革。

一、改革審計業(yè)務(wù)管理模式

湖南省創(chuàng)新審計業(yè)務(wù)管理模式在2001年就開始著手了，株洲、懷化、長沙等地一些縣級審計機(jī)關(guān)率先進(jìn)行了審計權(quán)能“兩分離”、“三分離”改革嘗試，取得了初步成效。2005年至2006年，在省審計廳的部署和指導(dǎo)下，湘潭市審計局、常德市審計局正式啟動了審計權(quán)能“四分離”改革，獲得了較好的效果。盡管如此，但至今許多縣級各局還是沒有跟上改革的步伐，管理模式依然單調(diào)化。為此，筆者認(rèn)為，我們應(yīng)大膽地調(diào)整審計局的內(nèi)部機(jī)構(gòu)及其職能，按照精簡、統(tǒng)一、效能的原則，以規(guī)范管理、科學(xué)決策、公正執(zhí)法、優(yōu)化高效為目標(biāo)，根據(jù)將審計權(quán)能分為計劃、審計、審理、執(zhí)行四個環(huán)節(jié)并由不同的業(yè)務(wù)部門分別實施的需要，對股室職能進(jìn)行調(diào)整，建立各股室之間既協(xié)作配合又互相監(jiān)督的審計業(yè)務(wù)管理模式。

一是設(shè)立綜合計劃股。主要負(fù)責(zé)審計項目計劃的制定、下達(dá)和調(diào)整，負(fù)責(zé)檢查、評估和統(tǒng)計審計項目計劃執(zhí)行情況。建立被審計單位基本情況數(shù)據(jù)庫，對各業(yè)務(wù)部門的審計對象進(jìn)行統(tǒng)一管理；建立審計業(yè)務(wù)人員、外聘專業(yè)人員信息資料庫，以科學(xué)安排審計計劃，統(tǒng)一調(diào)度審計資源。負(fù)責(zé)審計成本管理，科學(xué)測算審計項目工作量，確定審計項目完成時間，逐步實行審計業(yè)務(wù)經(jīng)費(fèi)與審計項目任務(wù)掛鉤的制度。負(fù)責(zé)調(diào)查研究，從經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展大局確立審計工作思路和目標(biāo)，制定審計工作中長期規(guī)劃，研究和制定計劃、明確審計目標(biāo)，增強(qiáng)審計計劃的科學(xué)性、宏觀性。

二是設(shè)立審計業(yè)務(wù)股。為了便于與上下級審計機(jī)關(guān)銜接工作，仍按財政、金融與社會保障、行政事業(yè)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任、經(jīng)貿(mào)、農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保、固定資產(chǎn)投資、外資運(yùn)用八個類別設(shè)置審計業(yè)務(wù)組8個。審計業(yè)務(wù)組主要負(fù)責(zé)依法對審計項目進(jìn)行審查、查閱、調(diào)查、取證、函證、計算、分析、測算、編制審計報告等事項，不再提出年度項目計劃安排意見，審計項目實施后只出具審計報告，后續(xù)工作由其他有關(guān)股室完成，但仍承擔(dān)協(xié)助義務(wù)。

三是設(shè)立審理股。審理股專門對各審計業(yè)務(wù)部門移送的資料進(jìn)行審查，并提出處理意見，制作審計決定書、審計移送處理書等結(jié)論性文件。審理的事項包括：是否按審計方案確定的審計范圍、審計目標(biāo)、審計內(nèi)容、審計重點(diǎn)及其他有關(guān)要求進(jìn)行審計；審計確認(rèn)的事實是否清楚；收集的審計證據(jù)是否具有客觀性、相關(guān)性、充分性和合法性；適用的法律、法規(guī)、規(guī)章和規(guī)范性文件是否正確；對被審計單位違反國家規(guī)定的財政財務(wù)收支行為的定性是否準(zhǔn)確，處理處罰意見是否適當(dāng)；審計評價是否適當(dāng)，審計建議是否具有科學(xué)性、針對性、可操作性；審計程序是否合規(guī)等。審理人員在審計報告征求意見階段即可介入，聽取被審計單位的意見，深入了解情況，確保合理、公正地作出審計決定。

四是設(shè)立執(zhí)行股。負(fù)責(zé)生效法律文書中有關(guān)處理、處罰、整改等事項的執(zhí)行和落實。主要工作任務(wù)包括：送達(dá)審計報告、審計決定書、審計移送處理書等審計法律文書；檢查并督促落實審計報告中的審計建議事項和要求被審單位自行糾正的事項；檢查并督促被審單位和有關(guān)部門對審計查出的問題進(jìn)行整改；執(zhí)行審計決定收繳的款項；跟蹤落實審計移送處理書中的移送處理事項；辦理申請審計，強(qiáng)制執(zhí)行事項；聽取和收集被審單位的意見和建議等。

二、改革業(yè)務(wù)流程和工作規(guī)程

為了確保新的審計業(yè)務(wù)管理模式在規(guī)范化、制度化的軌道上運(yùn)行，使各個環(huán)節(jié)的審計業(yè)務(wù)工作保持良好銜接，我們應(yīng)該根據(jù)湖南省審計廳于2007年2月制定并試行的《審計項目計劃管理辦法》、《審計項目實施工作規(guī)程》、《審計項目審理工作規(guī)程》和《審計項目性文書執(zhí)行工作規(guī)程》四個規(guī)范性文件，明確審計業(yè)務(wù)流程和工作規(guī)程。

在審計計劃管理環(huán)節(jié)，綜合計劃股在每年11月底以前，草擬下年度審計項目計劃，征求審計業(yè)務(wù)股意見后，報局長辦公會議審定；每年12月底以前向?qū)徲嫎I(yè)務(wù)股下達(dá)下年度審計項目計劃；年中需追加審計項目，一般由綜合計劃股提出。審計業(yè)務(wù)股每月6日前向綜合計劃股提交上月審計項目進(jìn)度統(tǒng)計表；每年7月15日和次年1月15日前，審計業(yè)務(wù)股分別向綜合計劃股提交上半年和全年計劃執(zhí)行情況報告。

在審計項目實施環(huán)節(jié)，審計業(yè)務(wù)股在年度審計項目計劃下達(dá)后即組成審計組，審計組在10日至15日內(nèi)完成審前調(diào)查，并編制審計方案，送綜合計劃股審簽?，F(xiàn)場審計結(jié)束后，審計組長草擬審計報告；審計業(yè)務(wù)股負(fù)責(zé)人對審計組的審計報告進(jìn)行審核，并在收到審計報告之日起7日內(nèi)，將所有審計資料移交審理股。審計業(yè)務(wù)股在收到審理股的審理意見后，7日內(nèi)修改并形成正式審計報告代擬稿。審計業(yè)務(wù)股還應(yīng)主動配合審理和執(zhí)行工作。

在審計項目審理環(huán)節(jié)，審理股在簽收審計業(yè)務(wù)股移交的審計資料后，3日內(nèi)指定專人審理，召開審理業(yè)務(wù)會議，研究確定審理事項；7日內(nèi)向?qū)徲嫎I(yè)務(wù)股出具審理意見書，根據(jù)需要制作審計決定書、審計移送處理書等代擬稿，并按規(guī)定送審簽發(fā)；審計決定書、審計移送處理書等法律文件簽發(fā)后3日內(nèi)送達(dá)執(zhí)行股，并辦理簽收。審理人員認(rèn)為審計業(yè)務(wù)股認(rèn)定的事實不清、證據(jù)不足時，可要求審計業(yè)務(wù)股補(bǔ)正，必要時可協(xié)同審計業(yè)務(wù)股補(bǔ)充查證，也可直接到被審計單位核實有關(guān)情況。

在審計法律文書執(zhí)行環(huán)節(jié)，執(zhí)行股在收到審理處送交的審計報告7個工作日內(nèi)，將審計報告送達(dá)被審計單位；在收到審計決定書后3個工作日內(nèi)，將審計決定書送達(dá)被審計單位和協(xié)助執(zhí)行的單位；在收到審計移送處理書后7個工作日內(nèi)，將審計移送處理書送達(dá)有關(guān)部門和單位。執(zhí)行股對上述法律文書中要求的各種整改事項進(jìn)行跟蹤、檢查和督促。每個審計事項執(zhí)行完畢，執(zhí)行股應(yīng)當(dāng)制作執(zhí)行報告，交審計業(yè)務(wù)股歸入審計檔案。執(zhí)行股還要在每年1月底前將上年度的執(zhí)行情況匯總分析，并向?qū)徲嫎I(yè)務(wù)股提出相關(guān)建議。

篇(7)

一、作者不同。審計報告征求意見稿的作者是執(zhí)行審計任務(wù)的審計組，由審計組組長或者主審或者審計組長委托的其他審計組成員起草。審計報告和審計結(jié)果報告的作者則是發(fā)文的審計機(jī)關(guān)，由審計組所在的業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)起草。

二、接受主體不同。審計報告征求意見稿的接受主體是派出審計組的審計機(jī)關(guān)。審計結(jié)果報告的接受主體是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計項目的委托機(jī)關(guān)，一般是組織部門或被審計單位的主管部門。而審計報告接受主體則是不確定的。部門、單位、組織、企業(yè)和個人均可能是該報告的接受主體。雖然審計機(jī)關(guān)的審計報告的接受主體不能完全確定，但一般可以根據(jù)與被審計單位的關(guān)系緊密程度確定主要接受主體，如行政事業(yè)單位進(jìn)行的財政財務(wù)收支審計，那么財政機(jī)關(guān)和該單位的主管部門則是該報告的主要接受主體。

三、標(biāo)題不同。審計組的審計報告的標(biāo)題為審計報告（征求意見稿）；審計機(jī)關(guān)的審計報告的標(biāo)題為審計報告；而審計結(jié)果報告的標(biāo)題應(yīng)包括審計機(jī)關(guān)的名稱，被審計責(zé)任人的姓名、職務(wù)、任職單位的名稱，審計項目名稱和文種。一般可表述為“關(guān)于某某（被審計單位）某某（領(lǐng)導(dǎo)干部職務(wù)和姓名）同志任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計結(jié)果的報告。

四、格式不同。審計報告征求意見稿與審計報告格式基本相同，主要分前言、被審計單位基本情況、審計評價、審計發(fā)現(xiàn)的問題及處理情況（征求意見稿為處理建議）、審計建議等五個部分。二者的區(qū)別主要表現(xiàn)在所處的地位不同，征求意見稿是站在審計組的立場上，將審計結(jié)果報告給審計機(jī)關(guān)。而審計報告是審計機(jī)關(guān)對被審計單位的財政收支、財務(wù)收支的真實、合法、效益發(fā)表審計意見的書面文書。審計結(jié)果報告主要分前言、被審計責(zé)任人的職責(zé)范圍、經(jīng)濟(jì)職責(zé)履行情況、審計評價等四個部分。

五、內(nèi)容與重點(diǎn)不同。審計報告征求意見稿是審計報告的基礎(chǔ)稿，但并不是其初稿。此二者在內(nèi)容上大致相同，主要區(qū)別在審計組的報告只是對審計結(jié)果根據(jù)重要性水平進(jìn)行取舍后，如實向?qū)徲嫏C(jī)關(guān)所作的工作報告，并對所審計出來的問題提出其適用的法律、法規(guī)及相關(guān)政策與處理處罰建議。而審計報告則是審計機(jī)關(guān)在對審計組的報告進(jìn)行復(fù)核的基礎(chǔ)上，對被審計單位的財政、財務(wù)收支的真實、合法、效益進(jìn)行評價，并對其存在的違反國家規(guī)定的財政收支、財務(wù)收支行為，依據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)，在法定的職權(quán)范圍內(nèi)作出審計處理、處罰。而審計結(jié)果報告的重點(diǎn)是被審計責(zé)任人的經(jīng)濟(jì)職責(zé)履行情況及對所審計出的問題的責(zé)任界定。審計評價不僅包括其所在單位的財政、財務(wù)收支的真實、合法、效益等方面，還必須包括其職責(zé)履行情況、重大經(jīng)濟(jì)決策情況及個人廉政自律情況。